Sentencia 4568 de agosto 19 de 1994 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

DESCUENTO DEL IVA

EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

EXTRACTOS: «El ciudadano Mike Baracaldo Ramírez, actuando en su propio nombre, solicita de la jurisdicción la declaratoria de nulidad del inciso 2º del artículo 21 del Decreto Reglamentario 1372 de agosto 20 de 1992 y de la expresión “tales como muebles y enseres” contenida en el inciso 3º del mismo artículo, decreto expedido por el Gobierno Nacional para reglamentar parcialmente la Ley 6ª de 1992.

El contenido de la norma acusada según precisa la demanda es el siguiente:

“ART. 21.—Descuento del IVA en impuesto de renta (...).

Por tanto, no dará derecho a descuento el impuesto sobre las ventas generado por la compra de repuestos.

Tampoco dará derecho a descuento el impuesto sobre las ventas generado en la adquisición o nacionalización de aquellos activos fijos que no tengan la naturaleza de bienes de capital, por no ser productores directos de renta, tales como los muebles o enseres; salvo que estos bienes hayan sido adquiridos o nacionalizados por sociedades cuya actividad exclusiva sea darlos en alquiler o arrendamiento”.

El texto literal del artículo 258-1 del estatuto tributario permite inferir que fue voluntad del legislador del año de 1992, incentivar la adquisición de bienes de capital por parte de una persona jurídica o asimilada, permitiendo que el valor del impuesto a las ventas pagado en la compra o en la importación de tales bienes se trate como descuento del impuesto de renta a cargo. Expresó así mismo la ley, que también tendrían derecho al beneficio el equipo de computación, y para las empresas transportadoras, el equipo de transporte.

Observa la Sala que en los apartes de la exposición de motivos que invoca la apoderada de la demandada para precisar que el beneficio fiscal responde a un incentivo a la inversión, si bien consagra el descuento tributario, su consagración legal se hizo de manera distinta, pues inicialmente el proyecto contempló sólo a los responsables del IVA, y lo trató como impuesto descontable en el mismo tributo; no obstante, el proyecto sufrió modificaciones y así puede apreciarse en la ponencia para segundo debate del Proyecto de Ley 20, del doctor Rodrigo Garavito Hernández, que explica la razón de ser del beneficio tributario así:

“Impuesto a la renta

En las discusiones de las comisiones económicas del Congreso, se escuchó atentamente las opiniones de los diferentes estamentos de la sociedad, acerca de los efectos reales que sobre la inversión tiene los aumentos de la carga por este tributo. Así mismo, se realizó un examen de los verdaderos resultados de la Ley 75 de 1986, mediante la cual, además de reducir la tasa impositiva, se eliminó la doble tributación. Respecto al primer punto, se pudo comprobar, que evidentemente existe una relación inversa entre las decisiones de inversión y la tributación directa. En particular, podría esperarse que un aumento de la tributación directa equivalente a un punto del PIB, desalentaría la inversión en esta misma proporción. Con el fin de eliminar este efecto, las comisiones económicas de la Cámara y Senado, aprobaron un descuento en el impuesto de renta, equivalente al IVA pagado en la adquisición de bienes de capital. Se busca compensar mediante dicho descuento los efectos nocivos que sobre la inversión tienen los aumentos de la tributación directa (...).

Incentivos a la inversión

El proyecto de reforma tributaria incluye aspectos que, en definitiva, constituyen incentivos directos para la inversión privada, a través de la reducción de los costos de producción con los efectos directos sobre el consumidor. De una parte, se permitirá el descuento por el IVA pagado en la adquisición de bienes de capital en la declaración de renta del respectivo año gravable, y, de otra, se excluye del IVA la maquinaria y algunas materias primas del sector agropecuario. Estas dos medidas marchan en la misma vía de la desgravación arancelaria, ya efectuada por el gobierno, que busca hacer más eficiente la industria nacional en términos de abaratamiento de los costos de producción, con el consiguiente beneficio para el consumidor final.

En la actualidad, el IVA que se paga en la adquisición de esta clase de activos no es descontable. Por esta razón, para el productor y/o importador constituye un sobrecosto del bien de capital, que se recupera por la vía de los precios. De esta forma, dicho impuesto, se traslada directamente al consumidor final. La propuesta, evita que este último sea afectado por el gravamen, puesto que legalmente se impide que el IVA pagado haga parte del costo del bien, puesto que se permite su descuento. En el caso de la maquinaria agrícola, el efecto es directo, dado que se excluye del gravamen este tipo de bienes.

Esta medida representa para el fisco nacional un importante costo fiscal, que seguramente será compensado por los mayores niveles de inversión privada y por ende de crecimiento económico, mediados por incentivos como el que otorga el presente proyecto...”.

En la explicación del gobierno sobre el artículo 6º del proyecto inicial se explicó:

“Como un incentivo a la inversión en bienes de capital dentro del proceso de internacionalización de la economía y en concordancia con la norma que permitirá a los responsables del impuesto sobre las ventas solicitar como impuesto descontable el impuesto al valor agregado, cancelado en la adquisición de esta clase de bienes, se contempla para los no responsables del impuesto a las ventas la posibilidad de depreciar el 100% del impuesto cancelado por dichos bienes, en el mismo año de su adquisición. Para el caso de los bienes adquiridos durante el año de 1992 y con el fin de no desestimular la adquisición de los bienes de capital por la expectativa de esta disposición, se autoriza igualmente la depreciación durante el año de 1993, del saldo del impuesto a las ventas cancelado por dichos bienes, pendiente de depreciar a 31 de diciembre de 1992”.

El pliego de modificación cambió el texto literal del proyecto, como consecuencia de la modificación planteada en el sentido de considerar el descuento por el IVA pagado por adquisición o nacionalización de bienes destinados a convertirse en “activos fijos”, pero dándole al gravamen el tratamiento de crédito tributario en el impuesto sobre la renta.

El artículo 258-1 se planteó así:

“Descuento tributario por impuesto a las ventas pagado en la adquisición de activos fijos. (Modifica el artículo 6º del proyecto). Adiciónase el estatuto tributario con el siguiente artículo:

“Artículo 258-1.—Descuento por impuesto sobre las ventas en la adquisición de activos fijos. Las personas jurídicas y sus asimiladas tendrán derecho a descontar del impuesto sobre la renta a su cargo, el impuesto a las ventas pagado en la adquisición o importación de los activos fijos depreciables, en el mismo año de su adquisición o importación. Cuando se trate de vehículos automóviles o camperos, si se enajenan antes de haber transcurrido cinco años desde la fecha de adquisición o importación, el contribuyente deberá incrementar el impuesto neto de renta correspondiente al año gravable de enajenación, en el valor del impuesto sobre las ventas descontado, proporcional al tiempo que reste de los referidos cinco años.

Finalmente el texto definitivo del artículo 20 de la Ley 6ª de 1992 que adicionó el estatuto tributario con el artículo 258-1, anteriormente transcrito, siguiendo la misma línea propuesta y las modificaciones surtidas en el Congreso con el tratamiento del beneficio fiscal, consagró el descuento tributario, únicamente para las personas jurídicas y asimiladas, por la adquisición de activos fijos, a los que denominó bienes de capital.

Esto es, en general, bienes que se utilizan en desarrollo de una actividad productora de renta, salvo las excepciones y limitaciones establecidas en la propia ley (no opera para vehículos automotores y camperos). Si bien hizo mención expresa a los equipos de computación y al equipo de transporte de las empresas transportadoras, tal precisión no implica en manera alguna que haya sido intención del legislador excluir otros bienes muebles que se utilizan directamente en la producción de bienes físicos como parece entenderlo la apoderada de la Nación.

Por el contrario, como tuvo oportunidad de analizarlo la Sala en el fallo del 21 de agosto de 1975, con ponencia del doctor Miguel Lleras Pizarro (Anales 1975, 2º semestre, T. 89, Nº 447-448, pág. 123), el conjunto bienes de capital como expresión de bienes de producción es tan amplio y variado que involucra la totalidad de los activos fijos que se comprometen en el desarrollo de la actividad productora de renta o producción de bienes y servicios.

Comprende entonces el beneficio fiscal todos estos bienes, salvo las limitaciones (no para personas naturales) y excepciones (no vehículos, no automotores), expresamente consagradas en la ley.

En consecuencia, resulta ilegítimo al reglamento impedir que la finalidad de la ley sea restringida al limitar el beneficio fiscal para algunos de los muchos conceptos que pueden utilizarse para explicar qué son medios de producción o bienes de capital, es decir, aquellos que trabajan productivamente en la economía del país.

Adicionalmente, define el Diccionario de la Real Academia los bienes de capital como elementos o factores de la producción constituidos por inmuebles, maquinaria o instalaciones de cualquier género que, en colaboración con otros factores, se destinan con carácter permanente a la obtención de un producto.

Si, como lo anota la apoderada de la demandada, el descuento tributario constituye un incentivo a la inversión en bienes de capital, dentro de un proceso de internacionalización de la economía, entendiendo el concepto de bienes de capital como un todo, no existe motivo alguno para impedir que los repuestos y bienes (como parte del todo) adquiridos para mantener en estado de producción esos mismos bienes, estén excluidos del beneficio fiscal.

Tampoco puede el reglamento, desconociendo el objetivo que tuvo en mente el legislador de buscar el desarrollo de la economía con miras a su internacionalización, desconocer el beneficio fiscal, cuando la empresa habilite con incorporación de repuestos sus propios bienes de producción, menos aún, cuando la norma superior se refiere de manera general a la adquisición y nacionalización de bienes de capital.

Si como consecuencia de lo previsto en el reglamento se otorga el beneficio fiscal para la importación de bienes usados y se excluye para los repuestos con miras a la habilitación del estado de producción de los ya existentes, tal hecho constituye una discriminación ajena a la ley.

No resulta válido el argumento de la apoderada de la Nación, que expone que la exclusión expresa que hace el artículo 258-1 del estatuto tributario de los vehículos y automotores, para efectos del descuento, permita inferir que tácitamente está desconociendo el beneficio para los repuestos, muebles y enseres u otros bienes no incluidos dentro de la enumeración taxativa contenida en la ley, porque tales bienes en la medida que puedan corresponder al concepto de bienes de capital o bienes de producción, gozan del beneficio tributario.

Tan está ligado el concepto de bienes de producción al de bienes de capital, que el parágrafo del artículo 258-1 contempla el caso de los bienes del activo improductivo, cuando preceptúa que el impuesto pagado por activos fijos adquiridos o nacionalizados por nuevas empresas durante un período improductivo puede descontarse del impuesto sobre las renta correspondiente al primer año del período productivo o en defecto, en los dos años restantes hasta agotarse.

En consecuencia, cuando el Decreto 1372 de 1992 en su artículo 21 incisos 1º y 2º excluye del beneficio fiscal a los muebles y enseres que hacen parte del activo fijo, como a la compra de repuestos para mantener el estado de producción de la maquinaria y bienes del activo fijo de una empresa, restringe lo dispuesto en la norma superior; y por lo tanto, deberán ser retirados del ordenamiento jurídico.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. ANÚLASE el artículo 21, inciso 2º del Decreto Reglamentario 1372 de 1992, que dice: “... Por tanto, no dará derecho a descuento el impuesto sobre las ventas generado por la compra de repuestos”.

2. ANÚLASE la expresión “tales como muebles y enseres” contenida en el artículo 21 inciso 3º del Decreto Reglamentario 1372 de 1992.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase».

(Sentencia de agosto 19 de 1994. Expediente 4568. Consejero Ponente: Dr. Delio Gómez Leyva).

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