Sentencia 12328 de noviembre 23 de 2001 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: Expediente 50001-23-31-000-1995-4942-01-12328

Consejero Ponente:

Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié

Actor: Bavaria S.A.

C/municipio de Villavicencio

Industria y Comercio y Avisos 1993.

Fallo

Bogotá, D.C., noviembre veintitrés de dos mil uno.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Se debate en la presente oportunidad la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales el municipio de Villavicencio practicó “Liquidación oficial por inexactitud” al impuesto de industria y comercio y avisos y tableros por el año gravable de 1993 a cargo de la sociedad Bavaria S.A.

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte actora, en oposición a los argumentos expresados por el municipio y a las consideraciones expuestas por el a quo, debe la Sala dilucidar en primer lugar la naturaleza de la liquidación, es decir, si es una liquidación oficial del impuesto o no, para determinar si la misma reúne los requisitos exigidos para esta clase de actos administrativos.

Reza así la liquidación practicada por la Secretaría de Hacienda del municipio de Villavicencio:

“Liquidación oficial por inexactitud

Año 1993

Villavicencio, 19 de abril de 1995

Razón social: Bavaria S.A. Empresa Cervecera de Villavicencio.

Representante legal: Rafael Ignacio Rodríguez Rodríguez.

Cédula o Nit: 860.005.224-6

Año gravable: 1993

Dirección: Km. 3 vía a Restrepo.

Requerimiento 125 de marzo 29/95 impuesto de industria y comercio año 1993, según declaración 11942 de abril 15/94: $ 91.385.334

Valor real a declarar 15% avisos y tableros $13.707.801 228 y 229 Decreto 105 de 1989.

Valor declarado año 1993, según declaración número 11942 de abril 15 de 1994 $ 2.328.689.

Diferencia dejada de declarar año 1993 $ 11.379.112.

Sanción 500% = $ 56.895.560.

Sanción a pagar artículo 157 Decreto 105 de 1989 $ 28.447.780.

Gran total $ 39.826.892.

Treinta y nueve millones ochocientos veintiséis mil ochocientos noventa y dos pesos m/cte”.

A juicio de la Sala, de la anterior transcripción se evidencia que la liquidación es una liquidación oficial, en la medida en que está modificando la liquidación privada del impuesto complementario de avisos y tableros contenido dentro de la declaración del impuesto de industria y comercio.

En el ordenamiento territorial vigente para la fecha de presentación de la declaración tributaria, el Decreto 105 de 1989 en su artículo 146 prevé las clases de liquidaciones que la división de impuestos está facultada para practicar, así:

1. La liquidación provisional: en el caso de registro inicial de actividades de que trata el parágrafo primero del artículo 55 del presente decreto.

2. La liquidación oficial: En los casos en que se revise oficialmente la liquidación privada presentada por el contribuyente; y

3. La liquidación de aforo: En los casos de contribuyentes obligados a declarar que no hayan cumplido con esta obligación.

De otra parte, el artículo 148 del mismo ordenamiento se refiere concretamente a la liquidación oficial y a los puntos que debe contener.

Causa extrañeza a la Sala el argumento aducido por el municipio demandado cuando afirma que la liquidación que se practicó no es la oficial consagrada en el artículo 148, sino que se trata de la liquidación a que se refiere el artículo 229 del Decreto Municipal 105 de 1989 y por lo tanto no debe reunir los requisitos que se señalan en la primera disposición mencionada.

Pues bien, los artículos 228 y 229 del decreto municipal se refieren al impuesto complementario de avisos y tableros así:

“ART. 228.—El impuesto de avisos y tableros autorizado por la Ley 97 de 1913, y la Ley 84 de 1915, en el municipio de Villavicencio, y de conformidad con el artículo 37 de la Ley 14 de 1983, se liquidará y cobrará en adelante a todas las actividades comerciales, industriales y de servicios como complemento del Impuesto de Industria y Comercio.

ART. 229.—El monto del impuesto complementario de avisos y tableros se liquida multiplicando el impuesto anual de industria y comercio por el quince por ciento (15%).

Los sujetos exentos del pago de impuesto de industria y comercio, pagarán una suma fija anual equivalente a dos (2) salarios mínimos diarios a la fecha del pago, por concepto de avisos y tableros”.

De acuerdo con las anteriores disposiciones, no puede confundir el municipio demandado el fundamento normativo del impuesto complementario de avisos y tableros, con la naturaleza de un acto administrativo que tiene como fundamento para la modificación oficial de un impuesto dichas disposiciones.

En efecto, unas son las normas que señalan los elementos del tributo, como sujetos, hecho generador, base gravable y tarifa y otras son de las que se sirve un funcionario para que por medio de un acto administrativo manifieste su voluntad de determinar oficialmente el impuesto de acuerdo a sus elementos.

En este caso, la jefe de la división de impuestos hizo uso de las facultades que le confieren los artículos 146 y 148 del Decreto 105 de 1989 y practicó una liquidación oficial con el propósito de establecer el impuesto complementario de avisos y tableros de acuerdo con los artículos 228 y 229 del mismo ordenamiento al encontrar a su juicio una inexactitud en cuanto a su monto en la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por la actora por el año gravable de 1993.

En consecuencia la liquidación oficial del 19 de abril de 1995 es de la clase de liquidaciones a que se refiere el artículo 148 del decreto municipal y por lo tanto debía ser expedida con el cumplimiento de las exigencias a que se refiere dicha disposición en los siguientes términos:

“ART. 148.—Liquidación oficial. La división de impuestos con base en el requerimiento especial de que trata el artículo 154 del presente decreto podrá practicarse una liquidación oficial sobre cada liquidación privada presentada por el contribuyente, que deberá contener:

1. Fecha de la liquidación.

2. Nombre del contribuyente.

3. Dirección del contribuyente.

4. Período gravable.

5. Vigencia para la cual se efectúa el pago.

6. Promedio mensual de ingresos brutos.

7. Código y tarifa aplicable.

8. Número y fecha del requerimiento especial con base en el cual se expide la liquidación.

9, Liquidación del impuesto de industria y comercio y de avisos y sanciones a que hubiere lugar.

10. Explicación sumaria de las modificaciones a la liquidación privada de industria y comercio y de avisos.

11. Nombre y firma del jefe de la división de impuestos y sello que respalde”.

Ahora bien, ha sido jurisprudencia reiterada de esta corporación que los actos liquidatorios de impuestos deben ser motivados, con la explicación de las razones que han dado origen a dicha expedición, que aunque sean en forma sucinta, se determinen clara y completamente las diferencias resultantes entre los datos declarados y los liquidados oficialmente, ello con el fin de que los particulares puedan ejercer adecuadamente su derecho de defensa y controvertir por ende plenamente la actuación administrativa.

La motivación de un acto definitivo de liquidación de impuestos, se concreta en la explicación clara y precisa de las razones que han dado origen a la decisión administrativa, de manera que las diferencias resultantes entre los datos declarados y los liquidados oficialmente, cuenten con el suficiente respaldo tanto fáctico como jurídico. De allí la exigencia prevista en el numeral 10 del artículo 148 sobre la liquidación oficial, y la disposición contenida en el artículo 155, ambos del Decreto 105 de 1989, que en relación con el requerimiento especial señala:

“La división de impuestos, deberá requerir al contribuyente por escrito una sola vez, para que aclare situaciones o presente pruebas que demuestren la exactitud de los datos declarados o desvirtúe cargos o conclusiones resultantes de investigaciones tributarias, debiendo indicar los puntos que propone modificar, con explicación de las razones en que se sustenta”.

La omisión de este requisito consagrado en los artículos 35 y 59 del Código Contencioso Administrativo afecta de validez del acto administrativo y lo convierte en anulable por su expedición irregular.

Sobre el argumento expresado por la autoridad municipal de que se trata solamente de una liquidación del impuesto de avisos y tableros y no de una modificación al impuesto de industria y comercio por lo que no debe reunir los requisitos anteriormente señalados, considera la Sala que el impuesto de avisos y tableros se liquida dentro de la declaración del impuesto de industria y comercio por ser complementario de éste; además así lo disponen los artículos 122 numeral 2º y 126 del Decreto 105 de 1989, por lo tanto la modificación a esta declaración en cualquiera de sus puntos, es una liquidación oficial al impuesto de industria y comercio y de avisos y debe reunir, como se dijo anteriormente con las exigencias descritas.

Frente al caso de autos advierte la Sala que asiste razón a la parte actora en cuanto considera que el acto de liquidación demandado carece de motivación y por tal razón procede su anulación, pues en efecto, se omiten las razones en que se sustentan las modificaciones propuestas y las mismas carecen de soporte probatorio que de acuerdo con la normatividad debe gobernar el acto definitivo de liquidación.

De acuerdo con la liquidación oficial del impuesto, se observa que la misma fue expedida con base en el requerimiento 125 del 29 de marzo de 1995, sin embargo dicho requerimiento corresponde al enviado por el año gravable de 1992 (fl. 94) y vistos los antecedentes administrativos allegados al proceso, advierte la Sala que por el año gravable de 1993, a la contribuyente se le envió el requerimiento 112 del 23 de marzo de 1995 (fl. 124), para que explicara la diferencia del valor declarado en relación con el impuesto de avisos, sin que sobre su expedición y respuesta se haga consideración alguna en el acto liquidatorio.

A juicio de la Sala, la simple cita de las disposiciones municipales relativas al impuesto de avisos y tableros, no suple la exigencia legal de la motivación fáctica y jurídica del acto de liquidación, pues teniendo en cuenta la naturaleza del proceso tributario, es incuestionable, que sólo cuando se concretan los conceptos y valores de los elementos del tributo objeto de verificación y las razones, los hechos y las pruebas en que se sustentan cada una de las modificaciones, se garantiza el correcto ejercicio del derecho de defensa del contribuyente.

De acuerdo con lo anterior, al carecer la liquidación oficial del impuesto de la explicación al menos sumaria de las razones que tuvo la autoridad municipal para modificar la liquidación privada de la actora, se impone obligatoriamente su declaratoria de nulidad por expedición irregular del acto administrativo de conformidad con el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo y por consiguiente se procederá a la revocatoria de la sentencia apelada y en su lugar a acceder a las súplicas de la demanda.

La Sala se releva del estudio de los restantes puntos de apelación relacionados con la indebida modificación al impuesto de avisos y tableros y con la improcedencia de la imposición de la sanción por inexactitud, toda vez que prosperó el anterior cargo de nulidad.

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia apelada, en su lugar:

2. ANÚLANSE la liquidación oficial por inexactitud del 19 de abril de 1995 y las resoluciones sin número de fechas 25 de mayo y 20 de junio de 1995, por medio de las cuales el municipio de Villavicencio, Secretaría de Hacienda, división de impuestos, practicó liquidación oficial a la declaración del impuesto de industria y comercio y avisos a la sociedad Bavaria S.A. por el año gravable de 1993.

3. En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, CONFÍRMASE la liquidación privada del impuesto de industria y comercio y avisos presentada por la sociedad Bavaria S.A. por el año gravable de 1993, el 15 de abril de 1994.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

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