Sentencia 5612 de noviembre 4 de 1994 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

PATRIMONIO LÍQUIDO

AJUSTE POR INFLACIÓN

EXTRACTOS: «El contenido de las normas acusadas según precisa la demanda es el siguiente:

“Decreto 401 de 1994:

ART. 2°—Para efectos del ajuste del patrimonio líquido al comienzo de cada período gravable, se deberán tomar las mismas bases que fueron tenidas en cuenta para el ajuste de los activos no monetarios que integran dicho patrimonio.

ART. 3°—El presente decreto rige a partir de su publicación”.

Analiza la Sala las normas acusadas, sobre las cuales concreta el demandante los cargos de nulidad por violación de las normas superiores, actitud en la cual, a su juicio, incurre el gobierno al excluir parte del valor patrimonial de los bienes que integran el patrimonio liquido al disponer que para efectos del ajuste por PAAG deben tomarse las mismas bases que fueron tenidas en cuenta para el ajuste de los activos no monetarios.

Primer cargo:

Violación del artículo 345 del estatuto tributario por el artículo 2° del Decreto Reglamentario 401 de 1994.

Dispone la norma superior supuestamente transgredida:

Ajuste del patrimonio. El patrimonio líquido al comienzo de cada período, debe ajustarse con base en el PAAG, salvo cuando dicho patrimonio sea negativo, en cuyo caso no se efectúa este ajuste. Como contrapartida se llevará un débito a la cuenta de corrección monetaria por igual cuantía.

Para efectos comerciales, el patrimonio inicial de cada año debe ser objeto de tal ajuste, registrando el mismo como un mayor valor del patrimonio en la cuenta de revalorización del patrimonio.

La cuenta de revalorización del patrimonio forma parte del patrimonio de los años siguientes, para efectos del cálculo a que se refiere el inciso anterior. El valor reflejado en esta cuenta no podrá distribuirse como utilidad a los socios o accionistas, hasta tanto se liquide la empresa o se capitalice tal valor de conformidad con lo previsto en el artículo 36-3 del estatuto tributario, en cuyo caso se distribuirá como un ingreso no gravado con el impuesto sobre la renta y complementarios”.

El contexto literal de la norma transcrita enseña que el patrimonio líquido al comienzo de cada año, debe ajustarse por porcentaje de ajuste del año gravable (PAAG).

Es obvio que el patrimonio inicial de un ejercicio fiscal es el mismo patrimonio líquido del año inmediatamente anterior al gravable, concepto definido expresamente en el libro I, título II capítulo II artículo 282 del estatuto tributario que enseña:

“El patrimonio líquido gravable se determina restando del patrimonio bruto poseído por el contribuyente en el último día del año o período gravable el monto de las deudas a cargo del mismo, vigentes en esa fecha”.

A efectos de configurar el patrimonio bruto, los artículos 267 a 279 del mismo estatuto determinan el valor patrimonial de los diferentes bienes que lo integran, entre ellos los bienes raíces y las acciones, así como el valor de los activos monetarios.

Es al valor patrimonial de este conjunto de bienes, descontando el valor de las deudas que lo gravan, al que se refiere el artículo 345 del estatuto tributario para efectos del ajuste por PAAG y el consecuente débito a la cuenta de corrección monetaria por igual cuantía.

Concepto que reiteran los artículos 346 y 374 del mismo ordenamiento, cuando partiendo del concepto de patrimonio líquido antes definido, señalan de manera taxativa los valores a excluir por concepto del valor patrimonial neto (activo-pasivo proporcional) correspondiente a intangibles, y los ajustes que han de hacerse sobre el patrimonio líquido que ha sufrido disminuciones o aumentos en el año.

De esta manera es la misma ley la que en el artículo 345 determina la base o valor patrimonial sobre la cual debe efectuarse el ajuste por PAAG, los valores a excluir y los ajustes pertinentes, en caso de modificación de su valor inicial durante el ejercicio fiscal.

Norma cuyo contexto literal permite deducir que el concepto de patrimonio líquido allí expresado no sólo es claro sino que es el mismo que está definido en otros artículos del estatuto tributario como antes se vio, sin que resulte constitucional y legalmente admisible al gobierno que so pretexto de reglamentar la ley, a efectos de su ejecución, disponga de manera diferente a lo que ella imperativamente ordena, con el fin de disminuir para efectos fiscales el valor del patrimonio líquido sujeto al ajuste por PAAG.

En efecto, cuando el artículo 2º del Decreto 401 de 1994 dispone que para efectos del ajus-te del patrimonio líquido al comienzo de cada período gravable deban tenerse en cuenta las mismas bases que fueron tenidas en cuenta para el ajuste de los activos no monetarios, no sólo limita el alcance del concepto de patrimonio líquido, sino que excluye del tratamiento de ajuste por PAAG, para desconocerle efecto fiscal, la diferencia que exista entre el costo fiscal y el valor patrimonial de los bienes, como el ajuste sobre activos monetarios que si bien no son ajustables por PAAG conforme lo señala el artículo 309 del estatuto tributario, sí forman par-te del patrimonio líquido y por ende objeto del ajuste establecido en el artículo 345 ibídem.

Sin que pueda admitirse en manera alguna que el concepto de patrimonio líquido ajustable por PAAG corresponde a un concepto flexible manejado a discrecionalidad por la administración, porque por una parte, él tiene incidencia en la determinación de la base gravable de exclusiva competencia del legislador conforme lo preceptúa el artículo 338 inciso 2º de la Constitución Política, y por la otra en materia de tributos la actividad de la administración es reglada en su totalidad.

Segundo cargo:

Viola igualmente el artículo 2° acusado, el artículo 346 del estatuto tributario, pues evidentemente introduce un elemento de depuración del patrimonio líquido sometido a ajustes no previsto en esta norma, que con carácter taxativo determina el valor patrimonial neto de los bienes a excluir” sin que sea posible al reglamento incluir factores distintos a los señalados en la norma.

En consecuencia, el artículo 2° del Decreto Reglamentario 401 de 1994 debe retirarse del ordenamiento jurídico, ya que evidentemente modifica inconstitucional e ilegalmente la base impositiva en el impuesto sobre la renta, como claramente se evidencia de los ejemplos numéricos expuestos no sólo por la actora sino por la apoderada de la demandada.

Tercer cargo:

Violación del artículo 338 de la Constitución Nacional.

El cargo de violación de esta norma constitucional lo condiciona la actora al artículo 2º del mismo decreto, en la medida en que al variar la base gravable sobre la cual se liquida el impuesto de período anual, no sería aplicable tal disposición a partir de la fecha de publicación de la norma, como allí se ordena, sino a partir del año gravable de 1995, en cumplimiento a lo dispuesto por el artículo 338 inciso 3º de la Constitución que dispone:

“Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo”.

Como el artículo 2º del Decreto 401 de 1994 se retira del ordenamiento jurídico, el cargo contra el artículo 3º se rechaza no sólo por sustracción de materia frente a la norma anterior, sino porque lo allí dispuesto sólo se predica en consecuencia respecto del artículo 1º ibídem, norma que en cuanto dispone que los ajustes por inflación no deben incluirse en el valor de los ingresos requeridos en la declaración del impuesto sobre las ventas, constituye desarrollo del artículo 330 del estatuto tributario, que precisa que los ajustes integrales por inflación sólo producen efecto para determinar el impuesto de renta y complementarios y el patrimonio de los contribuyentes. Sistema que no será tenido en cuenta para la determinación del impuesto de industria y comercio ni los demás impuestos (entre ellos el impuesto sobre las ventas).

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. ANÚLASE el artículo 2º del Decreto Reglamentario 401 de febrero 16 de 1994.

2. DENIÉGANSE las demás súplicas de la demanda».

(Sentencia de noviembre 4 de 1994. Expediente 5612. Consejero Ponente: Dr. Guillermo Chahín Lizcano).

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