Sentencia 9069 de octubre 9 de 1998 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

SANCIÓN POR LIBROS DE CONTABILIDAD

EL LIBRO DE ACTAS NO ES LIBRO DE CONTABILIDAD

EXTRACTOS: «La controversia planteada se concreta en determinar la legalidad o no de los actos administrativos mediante los cuales se impuso a la actora sanción por libros de contabilidad, aduciendo la irregularidad prevista en el literal c del artículo 654 del estatuto tributario, irregularidad que en el sub lite está referida a la no exhibición del “libro de actas”, que a juicio de la administración es un libro de contabilidad exigible de acuerdo con los artículos 49 y 195 del Código de Comercio y 131 del Decreto 2649 de 1993.

En el caso de autos, para la imposición de la discutida sanción por libros de contabilidad la entidad demandada partió del supuesto relativo a que el “libro de actas” tenía el carácter de libro de contabilidad; mientras que la actora, el ad quo y el Ministerio público considera que el libro en cuestión no es un libro de contabilidad sino un libro de comercio.

Al respecto, la normatividad comercial establece lo siguiente:

El artículo 28-7 dispone que deberán inscribirse en el registro mercantil “Los libros de contabilidad, los de registro de accionistas, los de actas de asambleas y juntas de socios, así como las juntas directivas de sociedades mercantiles”. El citado artículo distingue claramente entre los “libros de contabilidad”, los de registro de accionistas y “los de actas”, sin que pueda entenderse que los libros de registro de accionistas y los de actas pertenecen a los libros de contabilidad.

Aunque el artículo 49 establece que para todos los efectos legales, se entiende por libros de comercio los que determine la ley como obligatorios y los auxiliares necesarios para el entendimiento de aquellos, es claro que el texto se está refiriendo a la especie de libros de comercio llamados de contabilidad.

El artículo 189 prevé que las decisiones de la junta de socios o de la asamblea se harán constar en actas aprobadas por la misma, o por las personas que se designen, y firmadas por el presidente y el secretario de la misma, en las cuales deberá indicarse la forma en que hayan sido convocados los socios, los asistentes y los votos emitidos en cada caso. En torno a este aspecto, el artículo 21 de la Ley 222 de 1995 establece que en los casos a que se refieren los artículos 19 ibídem (reuniones no presenciales de la junta de socios, asamblea general de accionistas y junta directiva) y 20 ibídem (mecanismo para la toma de decisiones del máximo órgano social o de la junta directiva) las actas correspondientes deberán elaborarse y asentarse en el libro respectivo dentro de los treinta días siguientes a aquel en que concluyó el acuerdo.

Igualmente, con respecto a los “libros de actas” el artículo 195 en su inciso 1º dispone que la sociedad llevará un libro debidamente registrado, en el que se anotarán cronológicamente las actas de las reuniones de la asamblea o de la junta de socios. Y en su inciso 2º se refiere a que las sociedades por acciones tendrán un libro debidamente registrado para inscribir las acciones, esto es, el “libro de acciones”.

En cuanto al “libro de actas” en las sociedades anónimas, el artículo 431 establece que lo ocurrido en las reuniones de la asamblea se hará constar en el “libro de actas”. A continuación señala que las actas se firmarán por el presidente de la asamblea y su secretario, o en su defecto por el revisor fiscal; y que las mismas se encabezarán con su número y expresarán cuando menos, el lugar, fecha y hora de la reunión, el número de acciones suscritas, la forma y antelación de la convocación, la lista de los asistentes con indicación del número de acciones propias o ajenas que representen, los asuntos tratados, las decisiones adoptadas y el número de votos emitidos en favor, en contra o en blanco, las constancias escritas presentadas por los asistentes durante la reunión, las designaciones efectuadas y la fecha y hora de clausura.

El artículo 207-4 señala como una de las funciones del revisor fiscal, la de velar por que se lleven regularmente “la contabilidad de la sociedad” y “las actas de las reuniones de la asamblea, de la junta de socios y de la junta directiva”, diferenciando así los libros de contabilidad de los libros de actas.

Por su parte, en relación con los “libros de actas” el artículo 131 del Decreto 2649 de 1993 prevé que sin perjuicio de lo dispuesto en otras normas legales, los entes económicos pueden asentar en un solo libro las actas de todos sus órganos colegiados de dirección, administración y control.

De conformidad con lo anterior, se observa que el denominado “libro de actas” que deben llevar los entes económicos de conformidad con las normas citadas, constituye una especie del género “libros de comercio”, sin que pueda entenderse que pertenece a los libros de contabilidad, los cuales también son otra especie de los libros de comercio.

En efecto, dentro de los libros de comercio se encuentran los libros de contabilidad, en el entendido que son una especie de los primeros, pues si bien todos los libros de contabilidad son de comercio, no todos los libros de comercio son de contabilidad. Son libros de comercio, que no de contabilidad, el de actas de asamblea o junta de socios (C. Co., arts. 189, 195 y 431) el de registro de acciones (C. Co., arts. 195 y 406), el libro de registro de socios en la limitada (C. Co., art. 361), el libro de navegación o bitácora; el libro de campana u órdenes a las máquinas (C. Co., art. 1501, num. 17), etc.

Al respecto la Sala reitera que:

“La contabilidad no es otra cosa que el registro cifrado de la situación patrimonial de un ente económico, de suerte que con el se refleje la historia clara, completa y fidedigna de los asientos individuales y el estado general de los negocios (C. Co., arts. 48 y ss.; E.T., art. 774). El llevar la contabilidad es uno de los principales deberes que la ley le impone a algunas personas, en especial a los comerciantes. Igualmente determina la ley que la contabilidad ha de llevarse en libros, que si bien en un comienzo la propia ley se encargaba de determinarlos con precisión, en la actualidad se le da a los entes económicos obligados a llevar contabilidad libertad para establecer el número y la importancia de los mismos, a condición de que el sistema utilizado tenga valor jurídico contable y que refleje la historia completa y fidedigna de la situación económica. No sobra llamar la atención sobre el hecho de que la ley a veces confunde la obligación de llevar contabilidad con aquella relativa al diligenciamiento de los libros. No obstante, una cosa es la obligación de llevar contabilidad y otra distinta que dicha obligación se cumpla a través de la confección de los libros (C. Co., art. 19)”. Cfr. sentencia de abril 30 de 1998, Expediente 8790, actor Eduardo Martínez e Hijos y Cía Ltda.

De acuerdo con lo anterior, sólo lo que es traducible en cifras puede ser objeto de registro contable; esta situación conduce a que la contabilidad sólo acredita parcialmente la historia de la empresa; por ejemplo, no son cifrables su ambiente laboral, la eficiencia de sus trabajadores y muchos otros hechos no susceptibles de ser contenidos en guarismos monetarios.

El libro de actas, que como lo indican las normas antes citadas y a diferencia de lo antes expuesto, tiene por finalidad exclusiva la de dar testimonio de todo lo acaecido en las reuniones del órgano máximo de dirección de las sociedades, esto es, la asamblea general de accionistas (para las sociedades anónimas y en comandita por acciones) o la junta de socios (para las demás sociedades), y del órgano de gestión o administración de la sociedad, representado en la junta directiva. Estos libros son el relato histórico, no cifrado, de aspectos administrativos, económicos, jurídicos y de todo cuanto tiene que ver con el desarrollo del objeto social de la empresa.

Establecido que el libro de actas ostenta el carácter de libro de comercio mas no de contabilidad, no es de recibo lo planteado por la demandada y el aquo, que aunque parten de diferente premisa al considerar la primera que el libro de actas es un libro de contabilidad y el segundo que no lo es, coinciden en sostener que los libros de actas pueden ser antecedente del registro contable o de las partidas asentadas y que por ello inciden en la contabilidad. Al respecto es útil diferenciar todos los documentos representativos de actos hechos o situaciones de distinta índole, de los denominados comprobantes contables. De conformidad con lo previsto en el artículo 51 del Código de Comercio, hacen parte de la contabilidad los “comprobantes” que sirvan de respaldo a las partidas asentadas en los libros, estableciéndose en el artículo 53 ibídem la definición del “comprobante de contabilidad”, entendido como “el documento que debe elaborarse previamente al registro de cualquier operación y en el cual se debe indicar el número, fecha, origen, descripción y cuantía de la operación, así como las cuentas afectadas con el asiento”. De lo anterior surge que los citados comprobantes son algo bien distinto del contenido de los libros de actas, pues como ya se dijo, dichos libros tienen por finalidad exclusiva la de dar testimonio de todo lo acaecido en las reuniones del órgano máximo de dirección de las sociedades y del órgano administrativo.

Así como lo indicó el apoderado de la actora al alegar de conclusión, no es adecuada la citación de la sentencia proferida por esta corporación el 15 de noviembre de 1996, expediente 7911, ya que la misma se refirió a una materia diferente, la relacionada con el libro de control de ventas diarias que sí es libro de contabilidad.

Por otra parte, la Sala enfatiza que el régimen sancionatorio es de interpretación restrictiva, en él se tipifican en forma exacta y precisa los hechos sancionables, sin que sea posible edificar sanciones sobre la base de hacer extensiva la “sanción por libros de contabilidad” prevista sólo respecto de dichos libros en el artículo 654 del estatuto tributario, para cobijar con ella irregularidades cometidas en otros libros de comercio que no tienen el carácter de libros de contabilidad, como ocurrió en este caso con el cuestionado libro de actas, motivo que determina la ilegalidad de los actos demandados. De conformidad con lo anterior, los efectos derivados de las irregularidades que se presentan respecto de los libros de actas y los demás libros de comercio o la rebeldía de exhibirlos, no constituyen hechos sancionables a la luz del artículo 654 del estatuto tributario, que se insiste, exclusivamente circunscribe la sanción a las irregularidades allí previstas, relacionadas únicamente con los libros de contabilidad.

Por las anteriores razones la Sala concluye la ilegalidad de los actos administrativos acusados».

(Sentencia de octubre 9 de 1998. Expediente 9069. Consejero Ponente: Dr. Daniel Manrique Guzmán).

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