Sentencia 7324 de marzo 29 de 1996 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

ABOGADOS QUE APODERAN CAUSAS CONTRA EL ESTADO

SE ANULA INSTRUCCIÓN PARA FISCALIZAR SUS INGRESOS

EXTRACTOS: «El ciudadano Ramiro Rodríguez López, en ejercicio de la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 84 del Decreto 01 de 1984, demandó la nulidad de la totalidad de la Instrucción Nº 9 del 27 de junio de 1995 expedida por la subdirección de fiscalización de la Unidad Administrativa Especial-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el objeto de controlar la obligación de presentar declaración de renta por parte de los apoderados de los procesos adelantados contra la Nación(*).

(*) Véase texto de la Instrucción 009 de 1995 en la revista Legislación Económica Nº 1027, pág. 61.

No observando causal de nulidad alguna en el proceso, procede la Sala a dictar sentencia.

(...).

Las instrucciones o circulares administrativas son objeto de control jurisdiccional.

El artículo 84 del Código Contencioso Administrativo consagra la acción de nulidad contra los actos administrativos no sólo cuando ellos infrinjan las normas en que deben fundarse, sino también cuando hayan sido expedidos por funcionarios u organismos incompetentes, o en forma irregular, o con desconocimiento del derecho de audiencia y defensa, o mediante falsa motivación, o con desviación de las atribuciones propias del funcionario o corporación que los profirió.

Por acto administrativo ha de entenderse la expresión de voluntad de la administración que crea, modifica o extingue una situación jurídica, esto es la decisión de la administración que produce efectos jurídicos.

Existen otras expresiones de la administración que, en la medida que no tienen por objeto producir efectos jurídicos no son verdaderas decisiones o actos administrativos sino actos de servicio que son instrumentos de los que se vale el gobierno para cumplir las tareas administrativas.

Las circulares o instrucciones que expide la administración para dar a conocer el pensamiento o política del gobierno sobre determinada materia, tienen por objeto ilustrar tanto a los funcionarios públicos como a los administrados sobre una determinada gestión. Estas instrucciones, como la que se demanda, contienen un conjunto de reglas de carácter interno, emanadas del superior, expedidas en ejercicio de sus atribuciones legales y destinadas a los funcionarios de la administración para que ajusten determinada actividad a lo que en ellas se establece.

Expide entonces la administración en ejercicio de su función opiniones, interpretaciones o pareceres que se convierten en reglas, que vinculan a los particulares ante la administración.

Si a través de tales actos, llámense instrucciones o circulares de servicio, la administración toma decisiones que afectan a los administrados en sus derechos sustantivos o procedimentales, esas decisiones, que obligatoriamente deben aplicar los funcionarios (D. 2117/92, arts. 12 lit. d), 13 lit. f), 57 lit. a) y par., 76 par.), constituyen verdaderos actos administrativos que no pueden ser excluidos de control de legalidad. Es por ello que el legislador las sometió expresamente a control de la jurisdicción en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo al establecer que:

Acción de nulidad. Toda persona podrá solicitar por sí o por medio de representante, que se declare la nulidad de los actos administrativos (...).

También puede pedirse que se declare la nulidad de las circulares de servicio y de los actos de certificación y registro”.

Por ello no comparte la Sala la argumentación de la apoderada de la demandada en cuanto persigue que actos de este tipo escapen al control de la jurisdicción.

El asunto de fondo

Precisa la Sala que mediante el acto acusado la administración impartió instrucción de obligatorio cumplimiento para los funcionarios de la administración, y que en su expedición el subdirector de fiscalización estaba obligado al cumplimiento exacto de las normas constitucionales tributarias cuya aplicación pretendía; pues en esta materia de los tributos por ser de orden público y de carácter estrictamente reglado no caben competencias discrecionales de la administración.

En este orden de ideas analiza los cargos de violación directa o indirecta de las normas superiores que al acto acusado endilga el actor, atendiendo especialmente a la índole de la acción pública ejercitada y al objetivo para el cual fue prevista la misma, que no es otro que el mantenimiento del orden jurídico en el Estado de derecho, en interés general, por lo que aun cuando la demanda presenta ciertas imprecisiones las pretensiones de la misma tendientes a obtener su nulidad se concretarán en aras del interés público.

Cargo primero. Violación de los artículos 338 y 363 de la Constitución Política.

Disponen estas normas:

“ART. 338.—En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.

La ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación en los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el método para definir tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la ley, las ordenanzas y los acuerdos.

Las leyes, ordenanzas y acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo”.

“ART. 363.—El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad.

Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad”.

Fija así la primera de las disposiciones constitucionales, transcrita en concordancia con el artículo 150-12, la competencia primaria y exclusiva para imponer contribuciones, en tiempo de paz.

Corresponde entonces al Congreso a través de la ley fijar tanto las normas sustantivas que determinan los tributos como las normas procedimentales que regulan la actuación de la administración y de los contribuyentes frente a los impuestos.

Existen, como antes se dijo, dos campos igualmente importantes en materia tributaria que forman un todo, el que consagra las bases para el nacimiento de la obligación sustancial tribu-taria, que indica los sujetos, el hecho generador, la tarifa, el período, etc., y otro, el de los deberes formales para con el Estado, que tiende a proporcionar los medios para la deter-minación individual del tributo, así como el control y cobro del impuesto por parte de la administración. Siendo ambos aspectos materia propia de la ley, que es la única fuente de la obligación tributaria.

Si la ley para su cumplida ejecución exige cierto desarrollo y precisión, la misma Constitución Política otorga al Presidente la potestad reglamentaria (art. 189, num. 11) mediante la expedición de los decretos, resoluciones y órdenes necesarios.

Así, pues, que el contenido del acto administrativo sólo puede tener por objeto facultar la ejecución de la ley, por lo que el campo de acción del gobierno está delimitado por una parte por el texto, el contenido implícito, el sentido mismo y la finalidad específica de la ley que reglamenta, y sin caer en el extremo de pretender regular lo que es materia propia del legislador.

No puede entonces la administración, so pretexto de ejercer la competencia contenida en el Decreto 2117 de 1992, ejercer una actividad legislativa para limitar o extralimitar las normas legales que dice interpretar ni perseguir un fin distinto al de la exacta recaudación del tributo, atendiendo los principios de igualdad, justicia y equidad que gobiernan el sistema tributario y que se hallan consagrados en los artículos 95, numeral 9º y 363 de la Constitución Política, y en el 683 del estatuto tributario.

Pues esta facultad legislativa radica exclusivamente en el Congreso de la República, y no pueden los funcionarios administrativos ejercerla so pretexto de estar interpretando la ley con el fin de dar instrucciones a los funcionarios subordinados.

Si se analiza el contexto de la Instrucción 9 de 1995 claramente se deduce que evidentemente allí la administración sin tener competencia establece un procedimiento consistente en:

a) Crear la obligación para el Consejo de Estado y los tribunales administrativos de rendir la información comprendida bajo el numeral 6º de la instrucción, es decir crea un deber de información que no establece el estatuto tributario, pues éste en el artículo 630 sólo la contempla para los jueces civiles y el artículo 631 se refiere a aspectos diferentes a los exigidos por la administración.

No puede en manera alguna la administración crear deberes no establecidos en la ley, deberes que además carecen de justificación en la medida que en todos los procesos en que es demandada la Nación, en virtud de la notificación de la demanda y de la obligación de la entidad administrativa de atenderla y de su presencia en el juicio, conoce quién es el demandante, la cuantía del proceso y la cuantía de la condena.

b) Partiendo de la información obtenida toma como base el monto de la condena, sobre la cual aplica una tarifa presuntiva del 20%, no prevista en el estatuto tributario y establecer así el monto de los ingresos por honorarios del contribuyente.

Es errado el argumento del apoderado de la Nación cuando afirma que puede aplicar una presunción legal de ingresos y que ella está contemplada en el estatuto tributario como medio probatorio, porque si bien es cierto que el artículo 758 por él citado como los artículos 755-1; 755-2; 756-3; y 757 a 763 establecen presunciones, entre ellas no se encuentra ninguna que presuma que el ingreso de los abogados en los procesos en que sea demandada la Nación es igual al 20% del valor de la pretensión o de la condena.

c) Establece para el apoderado una declaración bajo juramento, de hechos que le perjudican, es decir la obliga a una confesión bajo la conminación del juramento, desconociendo que es requisito para que la confesión sea válida como prueba que la misma sea “expresa, consciente y libre” (CPC, art. 195 num. 4º), con lo cual evidentemente riñe con lo previsto en la ley.

Evidentemente se desconoce el principio de igualdad cuando se dicta una instrucción y el procedimiento en ella contenido es orientado exclusivamente a los abogados que apoderan causas contra la Nación, porque de esta manera se está estableciendo una discriminación en el control tributario entre aquellos abogados que ejercen acciones de este tipo en la jurisdicción contenciosa con los que desarrollan actividades similares en otros campos del derecho, y aun dentro del mismo campo, con aquéllos que apoderan causas en la que la actora sea la Nación y el demandado el contribuyente, se rompe así el principio constitucional de igualdad ante la ley, de riguroso cumplimiento para todas las autoridades administrativas.

También encuentra la Sala que es válido el cargo de violación de la Resolución 20 de 1992 artículo 1º numeral 4.20 expedida por el Ministerio de Justicia porque, contrariamente a lo expresado por el Ministerio Público, una entidad administrativa está obligada a observar los actos administrativos de contenido general expedidos, en ejercicio de su competencia legal, por otra entidad del sector público sobre determinada materia.

Si en la Resolución 20 de 1992, en su artículo 1º, el Ministro de Justicia reguló los honorarios que pueden cobrar los abogados, no podía la administración de impuestos desconocer que de acuerdo con dicho acto administrativo los honorarios de los apoderados de actores de demandas contra la Nación pueden variar del 0% al 35% como lo enseña la mencionada resolución.

Visto entonces que el acto administrativo acusado sí infringe las normas superiores en que debió fundarse, incurre en causal de nulidad y por lo tanto debe retirarse del ordenamiento jurídico.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

ANÚLASE la Instrucción 9 expedida el 27 de junio de 1995 por el subdirector de fiscalización de la Unidad Administrativa Especial-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Cópiese, notifíquese y cúmplase».

(Sentencia de marzo 29 de 1996. Expediente 7324. Consejero Ponente: Dr. Julio E. Correa Restrepo).

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