Sentencia 13073 de septiembre 19 de 2002 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Re.: Exp. 76001-23-25-1997-4263-01-13073

Consejero Ponente:

Juan Ángel Palacio Hincapié

Actor: Reckitt & Colman Colombia S.A.

Impuesto Ventas Bimestres I y V de 1994

Bogotá, D.C., septiembre 19 de 2002

Fallo

EXTRACTOS: «Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la parte demandada, Nación - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, contra la sentencia proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo del Valle del Cauca, de fecha 28 de septiembre de 2001, estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad Reckitt & Colman Colombia S.A., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por medo de los cuales la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Cali modificó las liquidaciones privadas del impuesto sobre las ventas presentadas por los bimestres I y V de 1994.

Antecedentes

Los días 22 de marzo y 22 de noviembre de 1994, la sociedad Reckitt & Colman Colombia S.A. presentó sus declaraciones tributarias del impuesto sobre las ventas correspondientes al I y V bimestre de 1994, respectivamente.

Los días 14 de marzo y 25 de octubre de 1996, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Cali expidió los autos de inspección tributaria números 00027-48 y 00110-48 respectivamente, en relación con el impuesto sobre las ventas por los períodos I, V y VI de 1994. En la diligencia cuyos resultados se encuentran plasmados en las actas de visita, la administración estableció que algunos de los productos que la sociedad enajena (Sanpic, Harpic-Limpiamatic, Harpic Limpiainodoros, Harpic Fresh y Harpic Freshblock) fueron registrados en la contabilidad y declarados como productos excluidos del IVA ubicados en la partida arancelaria 38.08. Teniendo en cuenta concepto de la división de estudios técnicos aduaneros de la DIAN, concluyeron los funcionarios visitadores que tales productos se ubicaban en la subpartida arancelaria 34.02.20.00.00, gravada con el impuesto a las ventas a la tarifa del 14%, motivo por le cual propusieron reclasificar los ingresos denunciados como excluidos a ingresos gravados.

Con base en lo anterior, la división de fiscalización de la mencionada administración expidió los requerimientos especiales números 00008-48 del 21 de junio de 1996 y 00012-48 del 19 de febrero de 1997, mediante los cuales propuso modificar las liquidaciones privadas de los bimestres I y V, respectivamente, del año 1994, con el objeto de reclasificar los ingresos excluidos declarados por concepto de ventas de los productos citados, a ingresos gravados a la tarifa del 14%.

Previas respuestas a los requerimientos, la división de liquidación de la mencionada administración expidió las liquidaciones de revisión números 0035 del 24 de diciembre de 1996 y 0024 del 25 de julio de 1997, en las que concretó as glosas propuestas en los requerimientos especiales y modificó las liquidaciones privadas, con la determinación de nuevos valores a cargo por concepto de impuesto y sanción por $ 464.470.000 para el primer bimestre de 1994 y por $ 653.204.000 para el quinto bimestre del mismo año.

El 24 de febrero de 1997, el representante legal de la sociedad interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión 0035 de 24 de diciembre de 1996, correspondiente al impuesto sobre las ventas por el primer bimestre de 1994. La división jurídica tributaria de la mencionada administración, lo decidió mediante la Resolución 000193 del 10 de septiembre de 1997, que confirmó en todas sus partes la liquidación oficial de revisión impugnada.

(...).

Consideraciones de la Sala

Debe la Sala en primer lugar establecer si en el asunto en litis se produjo la firmeza de las declaraciones del impuesto sobre las ventas por el I y V bimestres de 1994 por la notificación extemporánea de los requerimientos especiales previos a las liquidaciones de revisión, en la forma como lo acogió el tribunal; o si por el contrario, como lo afirma la parte recurrente tales actos se produjeron dentro del término legal. Con arreglo a las resultas de este punto, se examinará la controversia de fondo.

Concretamente consideró el a quo, que los requerimientos especiales resultaron extemporáneos conforme al cómputo de términos que efectuó, teniendo en cuenta que para la suspensión de términos por la práctica de inspección, la norma aplicable respecto a las declaraciones del IVA presentadas por la sociedad correspondientes a los bimestres I y V 1994, era el artículo 706 del estatuto tributario antes de la reforma de la Ley 223 de 1995, artículo 251, a cuya luz el término para notificar el requerimiento especial se suspendía sólo por el tiempo de duración de la práctica de la inspección tributaria.

En oposición a dicha decisión, tanto la parte demandada como el Ministerio Público coinciden en sostener que los requerimientos especiales fueron notificados en tiempo y argumentan que la norma aplicable es el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, que modificó el artículo 706 del estatuto tributario, pues la notificación de la decisión de practicar la inspección tributaria se efectuó después de entrar en vigencia esta nueva ley, cuya norma que se invoca es de carácter procesal. Concluyen que los términos de los bimestres en cuestión para notificar el requerimiento especial, se sujetan al plazo de los dos años a que se refiere el artículo 705 del estatuto tributario, con la suspensión que trajo el artículo 251 de la Ley 223 de 1995.

Para la Sala y como se ha considerado en anteriores oportunidades (1) , en materia tributaria, la actuación fiscal tendiente a la determinación del gravamen a través de la revisión, empieza no en el momento en que la administración inicia su actividad fiscalizadora, sino con la presentación de la declaración tributaria y es a partir de esa fecha desde la cual comienza a correr el término de firmeza de la liquidación privada, por lo tanto el procedimiento que lo gobierna es el vigente para ese momento, de conformidad con lo consagrado en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887 que establece:

(1) Sentencias del 26 de enero de 2001, expediente 11331, del 15 de junio de 2001, expediente 11877, del 3 de mayo de 2002, expediente 12534, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, del 9 de febrero de 2001, expediente 11024, C.P. Delio Gómez Leyva, del 18 de agosto de 2000 expediente 10028, C.P. Daniel Manrique Guzmán, del 26 de noviembre de 1999 expediente 9671, C.P. Julio Enrique Correa Restrepo.

“Las leyes concernientes a la sustanciación y ritualidad de los juicios prevalecen sobre las anteriores desde el momento en que deban empezar a regir. Pero los términos que hubieren empezado a correr, y las actuaciones y diligencias que ya estuvieren iniciadas, se regirán por la ley vigente al tiempo de su iniciación”.

Ahora bien, de conformidad con el artículo 714 del estatuto tributario, la declaración privada quedará en firme, si dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial.

Concordante con lo anterior, y para efectos de la notificación del requerimiento especial el artículo 705 ibídem prevé como oportunidad legal, “a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar”.

En el presente caso, se tiene que el término para la presentación de las declaraciones en litis correspondientes al primer bimestre de 1994, vencía el 22 de marzo de 1994 y la del quinto bimestre, el 22 de noviembre de 1994, éstas fueron presentadas oportunamente y ahí empezó a correr el plazo para notificar el requerimiento especial, el que en relación con dichos bimestres, debía ser notificado, a más tardar hasta los días 22 de marzo y 22 de noviembre de 1996, respectivamente. Por tanto, lo atinente a la suspensión del mismo, a juicio de la Sala, se rige por la ley vigente al tiempo de iniciación de este término, que lo era el artículo 706 del estatuto tributario que regía en la fecha en que se presentaron las declaraciones tributarias, esto es, antes de la reforma introducida por la Ley 223 de 1995, disponía:

“Suspensión del término. Cuando se practique inspección tributaria, el término para practicar el requerimiento especial se suspenderá mientras dure la inspección, cuando ésta se practique a solicitud de contribuyente, agente retenedor o declarante, y hasta por tres (3) meses cuando se practique de oficio.

(...)”.

Esta última disposición fue modificada por el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, en el sentido de que cuando se practique inspección tributaria de oficio el término se suspende “por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete”. Con esta nueva poreceptiva la suspensión del término no es lapso que “dure la inspección”, sino por el término fijo de tres meses, contados a partir del auto que la decrete.

De acuerdo con lo anterior, se tiene que el mencionado término, se inició bajo la vigencia del artículo 706 del estatuto tributario antes de la reforma de la Ley 223 de 1995, pues el plazo para la firmeza empezó a correr desde el mes de marzo de 1994 para el primer bimestre de 1994 y desde noviembre de 1994 para el quinto bimestre del mismo año y la ley modificatoria del estatuto tributario fue publicada el 22 de diciembre de 1995 en el Diario Oficial 42160, es decir posteriormente, por lo que sus disposiciones en cuanto a los términos que ya hubieren iniciado a correr no eran aplicables.

No comparte la Sala el criterio expuesto por la recurrente cuando manifiesta que debía aplicarse la nueva disposición teniendo en cuenta que el auto de inspección se profirió bajo su vigencia, pues, se precisa que unas son las disposiciones vigentes en el momento de la práctica de la inspección tributaria, que para su realización se deben adecuar los nuevos preceptos y cuya validez no se discute; y otras son las disposiciones aplicables a los términos iniciados bajo la vigencia de una ley, cuya discusión es el centro especial de la presente litis.

Ahora bien, sobre este punto de derecho, la Sala en las sentencias mencionadas anteriormente, ha señalado que para determinar cuál es la norma aplicable, si el artículo 706 del estatuto tributario anterior a la Ley 223 de 1995, o la nueva norma, esto es, el artículo 251 de tal ley, debe establecerse si el término para notificar el requerimiento especial de que trata el artículo 705 del estatuto tributario ya había empezado a correr o no, ya que si se trata de un término no vencido a la entrada en vigencia de dicha ley, este término incluido el procedimiento atinente a la “suspensión” del mismo se rige por la ley antigua; al paso que, entratándose de términos iniciados a partir de la nueva ley, el procedimiento atinente a la “suspensión” habrá de regirse por la nueva norma.

Por el contrario, si el término para notificar el requerimiento especial, se inició en vigencia de la ley nueva, la norma procesal aplicable es la consagrada en la nueva ley no la anterior.

En conclusión la Sala comparte la decisión del tribunal, puesto que en vigencia del artículo 706 del estatuto tributario anterior a la Ley 223 de 1995, el lapso de suspensión del término para notificar el requerimiento especial era “mientras dure la inspección” con un máximo de tres meses. De donde resulta obligado concluir que como lo señaló la parte actora y lo apreció el tribunal, los requerimientos especiales respecto de los dos bimestres en discusión fueron extemporáneos.

En efecto, para el primer bimestre de 1994, se repite, el término para notificar el requerimiento especial vencía el 22 de marzo de 1996 y según cuentan los antecedentes administrativos, la inspección tributaria que fue decretada mediante auto de fecha 14 de marzo de 1996 duró solo un día (el día 3 de abril de 1996), según acta de libros de contabilidad visible a folio 481 del cuaderno de antecedentes).

Sobre este punto, observa la Sala que la suspensión del término por la práctica de la inspección judicial en la forma como estaba consagrada originalmente la disposición del artículo 706 del estatuto tributario, anterior a la reforma de 1995, “opera exclusivamente por el lapso de duración de la inspección, con la limitación temporaria de la última parte del precepto. Por lo mismo resulta perfectamente claro que mientras las comisionados o inspectores no inicien las actividades propias de su encargo, esto es, en el caso, el examen de libros y efectos de comercio, no puede entenderse, como es obvio, que hubieran practicado alguna “inspección”, ni menos que hubiera empezado la suspensión del término en cuestión previsto legalmente para su realización”.

Del mismo modo ha precisado la Sala que “La expresión, “mientras dure la inspección” es eminentemente práctica y restrictiva, al punto de no admitir distinciones que la propia norma no hace, ni interpretaciones extensivas del concepto de inspección. La notificación del auto comisorio de la inspección, (...) es un acto previo o preparatorio de aquélla, no la inspección misma, ni parte de ella, de suerte que si se notificare dicho auto, pero la comisión de inspectores no se hace presente en el lugar en el que le corresponde desempeñar su cargo, no cabe la suposición de haberse practicado inspección, ni de suyo, de haber operado la suspensión del término para notificar el requerimiento especial”. (Sent. dic. 5/94, exp. 5737, C.P. Consuelo Sarria OIcos, reiterada en abundante jurisprudencia, entre otras las sentencias de sep. 19/97, exp. 8473, C.P. Delio Gómez Leyva y de sep. 25/98. Exp. 9012, C.P. Julio Enrique Correa Restrepo).

De acuerdo al anterior criterio, dado que la suspensión fue de solo un día, el requerimiento especial por el primer bimestre de 1994, notificado el día 21 de junio de 1996 fue a todas luces extemporáneo, ocurriendo en consecuencia la firmeza de la declaración por dicho período.

Ahora bien, en relación con el V bimestre de 1994, el término para notificar el requerimiento especial vencía el 22 de noviembre de 1996, y aunque el auto de inspección tributaria se decretó el 25 de octubre de 1996, la suspensión del término duró, como en el caso anterior, un solo día, el 8 de noviembre de 1996 (fl. 73 del cuaderno principal), por lo tanto para la fecha en que se notificó el requerimiento especial el 19 de febrero de 1997, ya había ocurrido la firmeza de la declaración tributaria por el mencionado período, de conformidad con el artículo 714 del estatuto tributario.

Por lo precedente se procede a confirmar la sentencia de primera instancia que declaró la nulidad de las liquidaciones oficiales de revisión como consecuencia de haber operado la firmeza de las declaraciones tributarias presentadas por la sociedad por los bimestres I y V de 1994, y se agregará la declaratoria de nulidad de la Resolución 000193 de fecha 10 de septiembre de 1997 por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación de revisión 0035 del 24 de diciembre de 1996, en relación con el primer bimestre de 1994, por cuanto el tribunal omitió incluirla dentro de los actos administrativos que se anulaban.

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia apelada.

2. Declárase la nulidad de la Resolución 000193 del 10 de septiembre de 1997 proferida por la división jurídica tributaria de la administración local de Impuestos Nacionales de Cali, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.

2. RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Martha Liliana Campos Peña para representar a la Nación.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

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