Sentencia 7770 de julio 5 de 1996 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

LIQUIDACIÓN Y CORRECCIÓN DE SANCIONES TRIBUTARIAS

PROCEDIMIENTO APLICABLE

EXTRACTOS: «Previamente a la decisión sobre el asunto de fondo, la Sala ve la necesidad de efectuar, con base en las normas contenidas en el estatuto tributario, precisiones relacionadas con el tema que se discute.

1. Alega la apoderada de la demandada que el acto administrativo, practicado por la administración, no obedece al procedimiento de corrección aritmética sino a la liquidación de corrección prevista en el artículo 701 del estatuto tributario. Pero que, al practicarla, utilizó el formato para la liquidación de corrección aritmética por no existir otro formato especial.

A juicio de la Sala, es equivocada e improcedente la pretensión de la administración de crear una cuarta categoría de liquidaciones oficiales distintas a las contempladas en la ley. Como puede observarse del análisis del capítulo II del libro V del estatuto tributario, la ley sólo regula tres tipos de liquidaciones oficiales cuyos títulos señala el mismo estatuto y cuyo campo limita en su articulado, que son: la liquidación de corrección aritmética, de la cual se ocupan los artículos 697 a 700 del estatuto tributario, la liquidación de revisión artículos 702 a 714 y la liquidación de aforo.

Si bien es cierto que el artículo 701 del estatuto tributario contempla la corrección de sanciones, no está creando una nueva liquidación sino que simplemente autoriza a la administración a liquidar correctamente aquellas sanciones que, debiendo ser liquidadas por el declarante no las hubiera liquidado o las hubiera liquidado incorrectamente, porque tal aspecto no estaba contemplado en las normas que regulan las liquidaciones de revisión y corrección aritmética. Esta facultad de liquidación y corrección de sanciones debe efectuarse según el procedimiento que corresponda, mediante liquidación de corrección o de revisión, o si es del caso, mediante resolución independiente.

Lo anterior significa que si el contribuyente estando obligado por la ley a calcular una sanción, incurre al calcularla en error aritmético, puede la administración a través del procedimiento de liquidación de corrección aritmética efectuar la liquidación correcta de la sanción, pero si éste no la liquida, no puede inferirse que incurrió en error aritmético, porque puede suceder que debido a plazos adicionales o prórrogas, u otros motivos legales el declarante considere que no está sujeto a ella, evento en el cual la administración debe proponer su aplicación mediante el requerimiento especial y ante la circunstancia de no existir base para la modificación de la liquidación privada, imponerla mediante resolución como lo indica la ley, toda vez que el tema de la imposición de la sanción es una cuestión de fondo, que no puede solucionarse mediante el procedimiento de liquidación de corrección aritmética.

2. Si presentada una declaración tributaria, la administración encuentra que, de acuerdo con la ley, ésta adolece (sic) de requisitos para darle validez, su decisión para declarar tal situación debe ser comunicada al contribuyente para garantizar su derecho de defensa, permitiéndole exponer acerca del requisito cuya ausencia notó la administración, porque puede suceder que considere que no está obligado a cumplir el requisito de la firma de contador o revisor fiscal, o, como sucede en este proceso, que quien firmó sí reunía las condiciones requeridas por la ley para el efecto. En tales circunstancias, la decisión de la administración, en el sentido de no dar validez a la declaración presentada para efectos tributarios, debe darse a conocer al interesado mediante acto administrativo en el cual la administración le transmita su voluntad en este sentido. Así lo ha expresado la jurisdicción en anteriores oportunidades, entre otras en las sentencias del 17 de noviembre de 1995, expediente 7351, actor Compañía Colombiana de Servicio Automotriz, ponente doctor Guillermo Chahín Lizcano y marzo 8 de 1996, expediente 7471, actor Thos Harrison Line Limited, ponente doctor Julio Correa Restrepo.

De tal suerte que cuestionamientos relacionados con el requisito del registro en la cámara de comercio de las actas de nombramiento de revisor fiscal, en cumplimiento de los artículos 29 numeral 4º, 163 y 164 del Código de Comercio, debieron formularse con antelación a la declarante y no en la oportunidad de la discusión de la decisión administrativa una vez ésta fue tomada.

3. El debido proceso que involucra los aspectos de legalidad o preexistencia de la ley, los procedimientos propios de cada juicio y el derecho de defensa, según ordena la Constitución Política en su artículo 29 se aplica a toda clase de actuaciones judiciales o administrativas sin distinción alguna. Pretender que sea obligatorio sólo para los actos definitivos y los recursos gubernativos, según estima la demanda en el recurso de apelación, (fl. 116) no sólo implicaría que se estuviera condenando al administrado al pago de una sanción, sin señalarle la conducta infractora y la consecuencia de la misma y sin darle la oportunidad de defenderse, sino que tal actitud conlleva a desconocer todas las normas que en el mismo estatuto tributario consagran el deber de la administración de practicar requerimientos ordinarios y especiales, formular pliego de cargos y emplazamientos, dentro de un criterio de legalidad, equidad y justicia tributaria al determinar los impuestos e imponer sanciones.

4. No es posible que en materia impositiva, la cual está regulada por el derecho público e interesa al orden público de la Nación y que por lo tanto es totalmente reglada, puedan los funcionarios de la administración frente a casos como el que se discute alegar “discrecionalidad” para abstenerse de practicar un emplazamiento, si, como la administración alega, no se trataba de la simple corrección de un error aritmético, sino de restarle validez a la declaración inicialmente presentada, para configurar en la segunda una sanción por extemporaneidad.

El artículo 685 del estatuto tributario, en el cual fundamenta la apoderada de la demandada la pretendida discrecionalidad de la administración, no está referido a errores aritméticos, sino a aquellos otros que constituyen indicio de inexactitud, evento en el cual puede la administración emplazar al contribuyente para que la corrija si ésta lo considera procedente; pero si la administración no emplaza al contribuyente frente a tales indicios de inexactitud, debe, dentro de su actividad de investigación, formularle requerimiento ordinario y el especial, previo a la modificación de la liquidación privada, a través del procedimiento de liquidación de revisión.

5. Los actos de la administración que inducen a error a un contribuyente no pueden carecer absolutamente de una consecuencia jurídica, a tal punto que pueda desconocerlos la administración ignorando que precisamente debido a su expedición, así sean simples sugerencias o conceptos, mueven la conducta del administrado en uno u otro sentido, al entender que es precisamente la administración la que conoce y aplica correcta y suficientemente la ley tributaria.

En el sub lite observa la Sala que tuvo razón el Tribunal al anular la liquidación de corrección practicada, toda vez que no existe acto administrativo mediante el cual la administración indique a la declarante el porqué de la ineficiencia o invalidez de la declaración inicialmente presentada, para dar por válida únicamente la segunda, que se presentó en virtud de la sugerencia de la misma administración, hecha en el oficio 007012 de agosto 30 de 1993 (fl. 7 cuaderno de antecedentes), en el cual sólo advierte a la sociedad la inconsistencia en el dili-genciamiento del renglón 12 del formulario y donde se le remite al artículo 63 del la Ley 6ª de 1992; norma que permite la corrección de errores sin sanción.

Además la determinación de la sanción por extemporaneidad no podía adelantarse en este caso por el procedimiento de corrección aritmética como lo hizo la administración, pues ha debido emplazar al contribuyente o requerirlo para imponerle la sanción mediante resolución independiente si consideraba que no era viable la liquidación de revisión.

Por todo lo anterior, considera la Sala que hizo bien el a quo al dar prosperidad a las pretensiones de la parte actora y debe por lo tanto confirmarse dicha decisión».

(Sentencia de julio 5 de 1996. Expediente 7770. Consejera Ponente Dra. Consuelo Sarria Olcos).

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