Sentencia 7873 de diciembre 13 de 1996 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

MODIFICACIÓN O PRÓRROGA DE CONTRATOS ESTATALES

EXTRACTOS: «Decide la Sala sobre la acción de nulidad del artículo 1º, incisos 1º y 2º del Decreto Reglamentario 074 de 1996 expedido por el Gobierno Nacional, solicitada por el doctor Mauricio Ramírez Franch.

La norma demandada

El artículo 1º, incisos 1º y 2º del Decreto Reglamentario 074 de 1996, dicen textualmente:

“ART. 1º--En los contratos con entidades públicas cuyas licitaciones hayan sido adjudicadas con anterioridad al 1º de enero de 1996, se aplicará la tarifa del impuestos (sic) sobre las ventas vigente en la fecha de dicha adjudicación, salvo que sean modificados o prorrogados, en cuyo caso se aplicará la tarifa vigente a partir de la fecha de su modificación o prórroga.

Cuando con anterioridad al 1º de enero de 1996, se hubiere contratado directamente por la entidad pública, se aplicará la tarifa del impuesto sobre las ventas vigente al momento de suscripción del contrato por las partes, salvo que sean modificados o prorrogados, en cuyo caso se aplicará la tarifa vigente en ese momento”.

(...).

Consideraciones de la Sala

El artículo 14 de la Ley 223 de 1995 al regular la tarifa general del impuesto sobre las ventas, modificó el artículo 468 del estatuto tributario y en su parágrafo 4º dispuso:

“PAR. 4º--En el caso de contratos con entidades públicas, cuyas licitaciones hayan sido adjudicadas con anterioridad a la vigencia de esta ley, se continuará aplicando la tarifa vigente en la fecha de adjudicación de la licitación”.

La norma transcrita es clara y precisa al establecer para los contratos celebrados con entidades públicas, antes de la expedición de la Ley 223 de 1995, que la tarifa del impuesto sobre las ventas será la vigente al momento de su adjudicación, sin establecer distinción alguna respecto de si el contrato es objeto de prórroga o modificación.

Lo anterior indica que el legislador estableció un mecanismo de seguridad y estabilidad para los contratistas y para las entidades públicas al consagrar la permanencia de la tarifa del impuesto sobre las ventas para los contratos celebrados con anterioridad, garantizando así el equilibrio financiero que debe existir en todos los contratos que celebren las entidades públicas, y el cual se establece teniendo en cuenta los factores vigentes al momento de su celebración que por lo demás, son los que llevan a las partes a celebrarlo.

Según el artículo 27 de la Ley 80 de 1993, que establece el régimen de la contratación estatal, ese equilibrio entre los derechos y obligaciones recíprocos que debe existir al momento de proponer y de contratar, debe mantenerse y si resultare afectado se deben tomar las medidas pertinentes para restablecerlo.

La Ley 223 de 1995 tuvo en cuenta ese criterio fundamental de la contratación estatal y reguló lo relacionado con la tarifa del impuesto sobre las ventas para los contratos ya celebrados, sin hacer ninguna distinción respecto de sus prórrogas y modificaciones, es decir respetando los factores vigentes al momento de proponer y de contratar.

Por lo demás, no es válido el criterio expuesto por la entidad demandada en defensa de la norma acusada, según el cual las prórrogas y modificaciones no son elementos esenciales del contrato y por ello están sujetos a la nueva tarifa impositiva, como lo dispone el acto demandado.

Los elementos del contrato como acuerdo de voluntades que es, y fuente por excelencia de obligaciones, han sido establecidos doctrinariamente y deben estar debidamente conformados desde su celebración; en efecto los contratos deben ser celebrados por personas capaces, sin vicios del consentimiento (elemento subjetivo), con un contenido específico (elemento objetivo), con una causa lícita (elemento causal) y cumpliendo los requisitos de forma previstos por la ley, según el contrato de que se trate (elemento formal) y en cada contrato, según su objeto, se establecerán los aspectos específicos de cada uno de ellos (plazo, condiciones, contraprestaciones, precio, etc.).

Así las cosas, la prórroga y modificación de un contrato no pueden considerarse propiamente como elementos esenciales de los contratos en general, sino que ellas se referirán a los aspectos pactados por las partes en cada contrato dentro de sus elementos esenciales y concretamente en relación con su elemento objetivo. Así por ejemplo, si en un contrato de compraventa un elemento esencial es el precio de la cosa vendida, su modificación es simplemente eso, el cambio que afecta uno de los elementos esenciales del contrato respectivo. Los elementos subjetivo, formal y causal no son objeto ni de prórroga, ni de modificación.

Por lo tanto, el contrato celebrado con el Estado, antes de la vigencia de la Ley 223 de 1995 es uno, con prórroga o no, con modificaciones o sin ellas y por ello cuando la ley establece que la tarifa del IVA seguirá siendo la vigente al momento de la adjudicación del contrato, sin distinción alguna, es claro para la Sala que dicha norma es aplicable tanto para los contratos que han sido objeto de modificación o prórroga, como los que no las han tenido, pues con ellas o sin ellas, es el contrato a que se refiere la ley.

La entidad demandada, desde el momento en que se opuso a la medida de suspensión provisional de la norma acusada, ha propuesto una distinción con fundamento en el hecho de que el contrato se haya celebrado previa licitación o mediante el sistema de contratación directa.

Y ha afirmado que en la medida que en la contratación directa no se da el evento de la adjudicación de la licitación, aspecto al que se refiere la ley reglamentada, no es posible afirmar la vigencia de la tarifa anterior a la establecida por la nueva norma. Igualmente sostiene que el reglamento bien podía entonces establecer que en los contratos celebrados mediante contratación directa, y fueren prorrogados o modificados, la tarifa será la vigente al momento de la prórroga o modificación.

Sin embargo, el anterior argumento no resulta válido pues no es posible que un reglamento pueda modificar la tarifa de un impuesto, sobre la base de que la ley reglamentada no tiene ninguna previsión sobre el tema reglamentado; en efecto, el hecho de que la ley no se hubiera referido expresamente a la contratación directa no implica que al reglamentarla se pueda adicionar la ley como lo plantea la administración. A juicio de la Sala la norma es clara al regular los contratos celebrados con anterioridad a la Ley 223 de 1995 y no establece ninguna restricción en relación con aquellos que hubieren sido modificados o prorrogados y por lo tanto el reglamento al establecer dicha limitación excedió la potestad reglamentaria que la Constitución le atribuye al Presidente de la República.

Por último, la apoderada de la entidad demandada trae un argumento para defender el acto impugnado, referido a que es el artículo 429 del estatuto tributario el que al regular el momento de la causación del impuesto sobre las ventas, resulta aplicable a la figura de las prórrogas o modificaciones en el caso de la contratación directa, cuando en su parágrafo dispone que cuando el valor convenido sufriere un aumento con posterioridad a la venta, se generará el impuesto sobre ese mayor valor, en la fecha en que éste se cause.

Dicho argumento no resulta válido a juicio de la Sala, por cuanto existe una norma especial en materia de contratación y especial para el IVA en los contratos, que es el artículo 468, parágrafo 4º que tiene prevalencia enfrente a la norma invocada que es de carácter general.

En síntesis, considera la Sala que el Gobierno al expedir el reglamento demandado y establecer distinciones no previstas en la ley reglamentada excedió el ámbito de su potestad reglamentaria y por ello debe declararse su nulidad.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

DECRÉTASE la nulidad de los incisos 1º y 2º del artículo 1º del Decreto Reglamentario 074 del 11 de enero de 1996, expedido por el Gobierno Nacional.

Cópiese, notifíquese, publíquese, archívese. Cúmplase».

(Sentencia de diciembre 13 de 1996. Expediente 7873. Consejera Ponente: Dra. Consuelo Sarria Olcos).

_______________________________