Sentencia 8371 de agosto 15 de 1997 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Dra.: Consuelo Sarria Olcos

Ref.: Radicación 8371

Santafé de Bogotá, D.C., agosto quince de mil novecientos noventa y siete.

Apelación sentencia del 3 de marzo de 1997, del Tribunal Administrativo de Cundinamarca sanción por extemporaneidad en la entrega de documentos relacionados con el recaudo de impuestos nacionales por el ejercicio fiscal de 1993.

Actor: Banco de Bogotá

Fallo

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Son temas fundamentales de la controversia, la fórmula de dosificación o factor de gradualidad, el cómputo de los días extemporáneos, la base monetaria y la prescripción de la facultad sancionatoria.

1. Factor de gradualidad y cómputo de días extemporáneos.

Al contrario de lo que se sostiene en el recurso de apelación, ni el número de días extemporáneos, ni el valor monetario básico utilizado en la liquidación de la multa discutida, son “fijos o estables”, sino variables y dosificados, en virtud del denominado, “factor de gradualidad”, calculado por la administración, por aplicación de una proporción geométrica, que puso en función o relación cuatro factores así:

a) El menor número posible de documentos (papel o cinta) por cada “paquete” de estos, previsto por el artículo 31 de la Resolución Orgánica 154 de 1988, que es de uno;

b) El mayor número de documentos posible por cada paquete que es de 500 según la misma norma;

c) El número de documentos efectivamente recibidos en el período, por el banco en el período disentido que fueron 456.917, y

d) Los recibidos por los demás entes autorizados del sector, conforme a datos estadísticos que figuran en la resolución sancionatoria de 2.875.062 no objetados por el accionante (v. fls. 14 a 21, c.p.).

La razón o relación de proporcionalidad entre los cuatro elementos confrontados es lo que para la administración constituye el “factor de gradualidad” en cuestión que es de 0.012584613; esto es que de cuatro variables puestas en función a través de las conocidas reglas y principios aritméticos de la proporcionalidad obtuvo una constante por cuociente expresada en una fracción decimal cuyo efecto respecto de otros elementos o valores, p.e., los días extemporáneos y el importe monetario básico de la sanción se refleja necesariamente en la reducción o disminución de dichos valores a una porcentualidad que consulta el importe de la totalidad de los elementos de la función que es de donde proviene su carácter regulador o dosificador.

De hecho si el factor de gradualidad para sintetizar el cálculo que se expresa por la administración en la fracción 0.012584613 se aproximara a 0013 (13 milésimos) y se multiplicara por el importe monetario básico de la sanción $ 85.000 se comprobaría que de éste solamente hacen parte de la sanción sus 13 milésimos es decir $ 1.105 (0.013 x $ 85.000 = $ 1.105). El mismo efecto reductor sería apreciable respecto de los días extemporáneos.

Adicionalmente es muy razonable lo que afirma la señora abogada de la administración en su alegato de conclusión basada en un concepto oficial de su propia entidad en el sentido de que el artículo 676 del estatuto tributario no es explícito en cuanto a que la sanción se tase por días de cada documento o días de cada paquete de documentos o días del total de documentos prefiriéndose la segunda opción por su favorabilidad al sancionado.

No previéndose por los artículos 31 y 32 de la citada Resolución 154 de 1988 que la información se suministre o entregue en forma distinta de los “paquetes” del 1 a 500 documentos “correspondientes a la recepción o recaudo de un (1) mismo día” la tesis del cómputo de los días extemporáneos por cada paquete de documentos, propuesta y aplicada por la administración, y no la de los días del total de documentos de que habla el actor es la que realmente se adecua a los requerimientos de la resolución orgánica.

Por otra parte en los actos acusados en particular en la resolución por la que se aplicó la multa se explicó claramente que la fórmula de gradualidad permite la cuantificación de las extemporaneidades, “de acuerdo con el sistema de entrega calificada de la información que contiene la Resolución 154 de 1988”; que, “el desempeño de los bancos como entes recaudadores se mide por el cumplimiento de sus obligaciones y las sanciones por extemporaneidad comparan un banco frente a todo el sistema de recaudo y frente a sí mismo, como circunstancias discrecionales de graduación”; y que, “acerca de los números utilizados en la fórmula para liquidar las sanciones, se aclara que el número 500 o el que se utilice se traduce en una constante del medición”.

Se concluye, que la metodología y proceso de liquidación de la multa, son suficientemente explícitos en los actos acusados y que si bien, por lo que hace a la fórmula empírica propiamente dicha, los funcionarios impositivos no son particularmente específicos, tratándose del planteamiento de términos o elementos dentro de un sistema de proporciones y progresiones matemáticas, no hacían falta especiales explicaciones, no estaba así llamado a prosperar el cargo de falta de explicación o motivación de dicha fórmula ni, en general, del procedimiento liquidatorio utilizado en el caso.

Así mismo, el cuociente de gradualidad empleado por la administración en la cuantificación de la multa, es un factor coherente de dosificación del valor monetario básico de ésta y de los días extemporáneos, en forma que, aunque aparentemente “excesivos” los extremos de ambos ítem, lo cierto es que solamente hacen parte del importe efectivo de la sanción, según lo demostrado, milésimas partes de los mismos, por cada paquete extemporáneo, luego no es exacto que esta “práctica” incremente “considerablemente” los días extemporáneos y el importe de la multa, según se da a entender en la demanda.

Finalmente, aunque no preside el artículo 676 del estatuto tributario, si los días extemporáneos se refieren a cada documento, cada paquete, o al total de documentos de un mismo día, de que los artículos 31 y 32 de la Resolución Orgánica 154 de 1988 dispongan la entrega de los documentos por “paquetes”, se colige se éstos los relevantes en el cómputo de los señalados días extemporáneos, a razón de un día por cada uno de los paquetes, así se entreguen todos en un solo día; y se vio y explicó que mediante el cuociente de gradualidad, de cada día extemporáneo sólo hacen parte del cálculo de la sanción, milésimas del mismo, por lo que no se considera que los planteamientos de la demanda en el punto, tengan fundamento, toda vez que, aparentemente, se basa ésta en el supuesto de días de extemporaneidad completos o enteros.

2. Base monetaria y prescripción de la acción sancionatoria.

Los dos temas son conexos, porque a ambos afecta el tránsito normativo, al primero, el de las fluctuaciones periódicas de los valores absolutos expresados en signos monetarios, y al segundo, el de las modificaciones, por el artículo 64 de la Ley 6ª de 1992, de los presupuestos de la prescripción.

El hecho de que, como lo afirmó el actor, parte de los días extemporáneos perteneciera a períodos anteriores a 1993, concretamente a 1990, 1991 y 1992, exige estudiar, con mayor detenimiento, la viabilidad de la aplicación indiscriminada, de determinadas reglas de tasación del valor monetario o de la prescripción.

Sobre el texto originario del artículo 638 del estatuto tributario que reprodujo el inciso 2º, del artículo 71 del Decreto 2503 de 1987, específicamente de su parte segunda, en relación con la imposición de sanciones por resolución independiente, la Sala tiene establecido que la norma aplicable es la preexistente a la infracción, o al vencimiento del término para declarar, si se trata de infracción relativa a declaraciones de impuestos de período (Cfr. Sent., ago. 9/96, Exp. 7727, C.P. Delio Gómez Leyva).

De acuerdo con lo anterior antes de la vigencia del artículo 64 de la Ley 6ª de 1992 (junio 30), no resultan relevantes, para la solución del conflicto referente al valor monetario o a la prescripción, ni la fecha de recaudo, ni la de entrega de paquetes, sino la de vencimiento del término de que disponía el banco actor para hacer ésta, o fecha “límite de entrega”, en la que se produce la infracción y empiezan a correr los días extemporáneos.

Por consiguiente, la Sala no comparte los planteamientos de la resolución del recurso gubernativo, de que tratándose de “infracciones continuadas”, como lo eran las sancionadas, cabía aplicar, indiscriminadamente, las normas que regían por 1993, respecto del valor monetario, el artículo 1º del Decreto Reglamentario 2065 de 1992 (que fijó dicho valor en $ 85.000), y referente a la prescripción, el artículo 64 de la Ley 6ª de 1992, según el cual, el período fiscal de referencia era el de cese de la indicada irregularidad. O en otros términos, que la circunstancia de que la entrega de los paquetes de documentos se produjera en el período comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre de 1993, fijaba éste como “período de la infracción”, con prescindencia de cualquier fecha relativa al recaudo o al límite o plazo máximo de entrega.

La Sala encuentra acertado, en cambio, el criterio de la señora procuradora delegada, en cuanto sostiene que a situaciones posteriores a la vigencia del indicado artículo 64 de la Ley 6ª de 1992, el 30 de junio, les era aplicable éste, y a las anteriores, el texto original del artículo 638 del estatuto tributario. Pero no se considera, que, bajo la vigencia de este último, el pliego de cargos tenga alguna pertinencia en el cómputo del término de prescripción, sencillamente porque el mismo no lo prevé.

En lo demás, la solución propuesta es perfectamente compatible, no solo con los presupuestos esenciales del artículo 40 de la Ley 153 de 1887, sobre el efecto de la ley en el tiempo, sino con la enunciada jurisprudencia de la Sala en el punto, que para el caso se traduce en que, respecto de paquetes de documentos (papel o cinta), cuya fecha límite de entrega venciera antes del 30 de junio de 1992, el término de prescripción se computa con arreglo al texto original del artículo 638 del estatuto tributario, esto es, dentro de los dos años siguientes a la conclusión de la señalada fecha límite de entrega; mientras que a vencimientos posteriores, cabe aplicar el artículo 64 de la Ley 6ª de 1992, caso en el que el pliego de cargos ahí previsto, debe notificarse dentro de los dos años siguientes a la fecha de la entrega efectiva de los paquetes de documentos, o sea, la fecha en que cesó la irregularidad, y la resolución sancionatoria, dentro de los seis meses siguientes a la conclusión del plazo para responder el pliego de cargos.

Ahora bien, en la primera parte del extracto de anexos del pliego de cargos, que presenta la señora procuradora delegada en su alegato de conclusión (Cfr. fls. 164/165, c.p.), se advierte claramente que los paquetes relacionados, registran límites de entrega anteriores al 30 de junio de 1992, lo que implica que, respecto de los mismos, la facultad sancionatoria prescribió, toda vez que, como queda dicho, la resolución sancionatoria (y no el pliego de cargos) se debió notificar dentro de los dos años siguientes al respectivo vencimiento, en cualquier circunstancia, para aproximar las fechas, antes del 30 de junio de 1994; como el acto sancionatorio, la Resolución 0020 demandada fue notificada el 21 de junio de 1995 para la generalidad de los días extemporáneos, es manifiesta su ineficacia con relación a los días extemporáneos del extracto citado, de anexos al pliego de cargos que propone la procuraduría, que suman 15.749 días y que deben suprimirse de la base de cálculo de la sanción.

Por lo mismo, dado que los días extemporáneos en cuestión carecen de incidencia en el cálculo de la sanción, resulta indiferente que respecto de éstos se haya aplicado sólo el valor monetario fijado por 1993 ($ 85.000), y no las tarifas diferentes de los períodos a que los mismos pertenecían.

En la segunda parte de su extracto, la señora procuradora relaciona paquetes cuya extemporaneidad se dio posteriormente al 30 de junio de 1992, en que empezó a regir el artículo 64 de la Ley 6ª de 1992.

La Sala disiente, sin embargo, de la fecha de referencia para el cómputo de los dos años de notificación del pliego de cargos, pues, según lo definido antes, no considera que lo sea la fecha “límite de entrega” en que se basa la segunda parte del extracto, sino la fecha de la entrega efectiva, o “fecha de presentación”, que figura en los listados anexos al pliego de cargos, que es cuando, de conformidad con la norma, “cesó la irregularidad”.

Puesto que el pliego de cargos fue notificado el 30 de noviembre de 1994 y todos los paquetes que se relacionan en los mencionados estados, fueron entregados por el banco actor entre el 1º y el 31 de diciembre de 1993, no se dio, en relación con dichos paquetes el fenómeno de la prescripción, debiendo desestimarse los días adicionales que incluye la señora procuradora en su extracto de los listados.

El paquete 2994 (cinta) que en listados figura entregado el “22/02/92” (ver fls. 15 c.a.) que anota fecha “límite entrega” 18/01/93, pero que registra únicamente 25 días extemporáneos, evidentemente tiene un error de transcripción que no amerita su consideración como prescrito.

En conclusión, el recurso del banco actor está llamado a prosperar sólo en lo referente a los días extemporáneos prescritos que, de acuerdo con el criterio de la procuraduría delegada y el propio análisis de la Sala, deben excluirse de la base de liquidaciones de la multa.

No es viable modificación, en lo tocante al importe monetario básico de la sanción, toda vez, que, por lo definido, se tiene como período de la infracción, el año de 1993, durante el cual rigió el valor absoluto $ 85.000.

Procede, por tanto, la práctica de la siguiente nueva liquidación:

Banco de Bogotá

Período 1993

Días extemporáneos:

Computables, según resolución sanción: 48.335 

(-) Prescritos, conforme al presente fallo: 15.749 

Saldo final 32.586 

Cálculo de la sanción

Factor valor monetario días sanción.

0.012284613 X $ 85.000 X 32.586 = $ 34.026.000

Por lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

Revócase el numeral 2º de la parte resolutiva de la sentencia apelada.

En su lugar, modifícase la sanción determinada al Banco de Bogotá, NIT 860.002.964-4 mediante las resoluciones 0020 de 21 de junio de 1995 y 0030 de 9 de marzo de 1996 demandadas, expedidas por la subdirección de recaudación de la Dirección de Impuestos y Adunas Nacionales, en relación con la presentación extemporánea de documentos (papel y cintas) durante el período comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre de 1993, que correspondían a anualidades anteriores.

Como consecuencia, fíjase en la suma de treinta y cuatro millones veintiséis mil pesos, el valor total que debe pagar el banco, por los indicados concepto y período.

Confírmase en lo demás la providencia apelada.

La doctora Alba Graciela Santibáñez Castillo tiene personería para obrar en nombre de la parte demandada. Cópiese, notifíquese, comuníquese, publíquese y devuélvase al tribunal de origen».

Cúmplase.

Esta providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha.

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