SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO 

Carácter territorial

EXTRACTOS: «El debate en esta oportunidad se centra en determinar si la sociedad actora es sujeto pasivo o no del impuesto de industria, comercio y avisos liquidado por la Dirección Distrital de Impuestos de Santafé de Bogotá en las resoluciones acusadas.

Mediante la Ley 14 de 1983, artículo 32 y el Acuerdo 21 de 1983 del Concejo de Bogotá Distrito Especial, artículos 1º y 2º, se definen los elementos de la obligación tributaria sustancial en los siguientes términos:

“HECHO GENERADOR. El hecho generador de los impuestos de industria, comercio y avisos está constituido por el ejercicio o realización directa o indirecta de cualquier actividad industrial, comercial o de servicios en jurisdicción del Distrito Especial de Bogotá ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos”.

“SUJETO PASIVO. Es sujeto pasivo de los impuestos la persona natural o jurídica, o la sociedad de hecho, que realice el hecho generador de la obligación tributaria”.

De acuerdo con lo anterior, la obligación tributaria sustancial surge por el “ejercicio” o la “realización” de cualquier actividad industrial, comercial o de servicios, ya sea que ésta se realice de manera permanente u ocasional y para ello puede existir o no establecimiento de comercio abierto al público. En consecuencia, será sujeto pasivo del impuesto, la persona que ejerza o realice, las mismas actividades, toda vez que respecto de ella se configura el hecho generador del tributo.

Ahora bien, tratándose, de personas que realicen actividades sometidas al impuesto de industria, comercio y avisos en varios municipios, a través de sucursales o agencias o de establecimientos de comercio debidamente inscritos, el artículo 1º del Decreto 3070 de 1983, dispone la obligación de registrar su actividad en cada municipio y llevar registros contables que permitan la determinación del volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en dichos municipios, señalando que “tales ingresos constituirán la base gravable”.

Quiere decir, que quien ejerce actividad comercial en municipio distinto a donde ejerce su actividad industrial, debe tributar allí sobre esa actividad y que ese municipio está legitimado para liquidar y cobrar el impuesto en relación con las ventas realizadas en su jurisdicción, siempre y cuando se cumplan los presupuestos previstos en la misma norma.

Cosa distinta ocurre cuando la actividad desarrollada por el sujeto pasivo corresponde a la industrial, y la comercialización de la producción se realiza desde su sede fabril a distintos municipios. En este evento la base gravable estará conformada por la totalidad de los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción y dada la característica de territorialidad del impuesto de industria, comercio y avisos, es el municipio donde se desarrolla la actividad industrial, la entidad legitimada para exigir la liquidación y pago del impuesto, así como el registro del responsable.

De acuerdo con lo expuesto y de conformidad con las pruebas obrantes en el sub lite, para la Sala, la administración distrital desconoció el contenido y alcance de las disposiciones citadas, al liquidar el impuesto de industria, comercio y avisos a la demandante, sin haber demostrado que además de ser contribuyente del citado impuesto en la ciudad de Barranquilla, sede fabril donde se desarrolla su actividad industrial, realizó actividades comerciales en su jurisdicción, para que respecto de ella se cumpliera el hecho generador del impuesto, haciéndola sujeto pasivo del mismo.

Es cierto, como lo resalta el apoderado de la demandada en el recurso de apelación, que de acuerdo con el certificado de existencia y representación legal de la Cámara de Comercio de Barranquilla, la sociedad actora en desarrollo de su objeto social, está autorizada no sólo para desarrollar la actividad industrial, sino también la actividad comercial, pero no por ello puede afirmarse que efectivamente la sociedad ejerció por los años referenciados actividad comercial en la ciudad de Santafé de Bogotá, porque tal documento no es demostrativo de este hecho.

Ahora bien, la administración en desarrollo de la investigación practicó visita a la oficina 511 situada en la calle 100 Nº 8A-55 de la ciudad de Santafé de Bogotá, afirmando en el acta respectiva que la sociedad realizaba en dicha sede actividad comercial, pero respecto de tal afirmación no existe ninguna prueba que permita su confirmación y por el contrario, la prueba testimonial recepcionada durante la inspección, deja sin efecto la afirmación en consideración a que la persona testimoniada afirma que la actividad en dicha oficina está limitada a “dictar educación continuada por las enfermeras a las diferentes entidades que solicitan información sobre los productos”, y que la facturación se maneja directamente desde la sede de Barranquilla.

Adicionalmente, el contrato de arrendamiento suscrito en 1991, resulta una prueba irrelevante frente al hecho que pretende probar la administración, teniendo en cuenta que los años investigados corresponden a 1987, 1988, 1989 y 1990, motivo por el cual tal documento no permite demostrar que para estas vigencias la sede visitada sirviera al desarrollo de actividad comercial alguna por parte de la demandante.

En cuanto a los contratos de suministro suscritos por la actora en Santafé de Bogotá, con el Instituto Colombiano de Seguros Sociales y la Caja Nacional de Previsión y las certificaciones expedidas por Colsubsidio, Dromayor y Blancopharma, domiciliadas en Bogotá, sobre las compras realizadas a Laboratorios Rymco S.A., durante las vigencias fiscales referenciadas, documentos según los cuales la administración considera probado el hecho referido a la realización de la actividad comercial en la ciudad capital, se considera:

Disponía el parágrafo 4º del artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983:

“Se entiende que una actividad comercial o de servicios se realiza fuera de Bogotá cuando el acto de venta de los productos o servicios o la suscripción del contrato respectivo se cumple fuera del Distrito Especial”.

La anterior disposición fue declarada nula por el Consejo de Estado, mediante sentencia de junio 22 de 1990, expediente 2180, consejero ponente Jaime Abella Zárate y para el efecto se expuso:

“Evidentemente, el concepto de ejercicio de actividad consagrado en el parágrafo 4º está basado en “el acto de venta de los productos o servicios o la suscripción del contrato respectivo”, ambos inaceptables dentro del contexto de la ley: el primero por su ambigüedad y porque mira más a la realización de la base gravable que del hecho imponible y el segundo porque trata de adoptar un criterio jurídico que no concuerda con la realidad.

Ya al resolver casos particulares la Sala ha tenido la oportunidad de manifestarse en contra del criterio que informa el parágrafo 4º acusado, con la consideración de que siendo la materia imponible de este impuesto la actividad comercial, industrial o de servicios, lo relevante es determinar en dónde realiza esa actividad el sujeto gravado, no en dónde se entiende realizada la venta. Porque la venta es el hecho generador o manifestación externa del hecho imponible y a la vez elemento constitutivo de la base gravable y la territorialidad del tributo se predica de la materia imponible, no del hecho o base gravable.

Adoptar como criterio que define la realización de la actividad hechos como “la suscripción del contrato respectivo” se prestaría a insolubles conflictos entre distintos municipios o a trasladar artificiosamente el lugar de la causación del gravamen, desvirtuando la realidad comercial en la que se basa la Ley 14 de 1983”.

Los argumentos expuestos en el citado fallo son acogidos en la jurisprudencia de la sección, por lo que se considera pertinente, transcribir las consideraciones plasmadas en la sentencia de septiembre 1º de 1995, expediente 7175, actor Aluminios Reynolds Santo Domingo, consejero ponente doctor Guillermo Chahín Lizcano en la que se debatió un asunto similar al ahora objeto de estudio.

Dijo en aquella oportunidad la corporación:

“El ejercicio de la actividad industrial en la ciudad Barranquilla (casa principal) le da derecho a esta ciudad a liquidar el impuesto sobre el valor de la comercialización de la producción en ella y en su condición de industrial. Los ingresos por ventas realizadas en dicha ciudad forman parte de la base gravable, aunque su destino sean clientes de otras ciudades (como algunos de Cali) porque en Barranquilla en donde se reputa realizada la venta y el desarrollo de la actividad industrial. Esta es una conclusión que concuerda con la sentencia del 22 de junio de 1990 (Exp. 2180 citada por el apelante) en la cual se anula el parágrafo 4º del artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983 de Bogotá, por considerar que lo relevante es determinar en dónde realiza esa actividad el sujeto gravado, no en dónde se entiende realizada la venta. Porque la venta es el hecho generador o manifestación externa del hecho imponible... En resumen en el expediente aparece demostrado que las ventas a clientes de Cali, las realiza la actora a través de la fábrica ubicada en la ciudad de Barranquilla, y no a través de la agencia de Cali, hecho verificado en la inspección judicial con intervención de peritos contadores públicos, en cuyo dictamen den cuenta que con base en la facturación la actividad comercial (ventas) se realiza directamente por la oficina principal de la sociedad en la ciudad de Barranquilla”.

En efecto, según el dictamen pericial ordenado en la primera instancia, la sociedad actora presentó las declaraciones del impuesto de industria, comercio y avisos por las vigencias fiscales de 1987, 1988, 1989 y 1990 en la ciudad de Barranquilla, donde está ubicada su sede febril y en ellas se incluyeron la totalidad de los ingresos brutos percibidos por la comercialización de su producción, incluyendo las ventas efectuadas a clientes domiciliados en municipios tales como Cali, Medellín, Bucaramanga, Ibagué y el Distrito Especial de Bogotá (hoy Distrito Capital) entre otros.

Al dictamen se anexa una relación de la totalidad de las facturas expedidas por la actora en las citadas vigencias fiscales, en la cual se incluyen las facturas a través de las cuales se realizaron las ventas correspondientes a los contratos de suministro suscritos en la ciudad capital y las relativas a los clientes con domicilio en la misma ciudad. Luego está demostrado que la totalidad de las ventas realizadas a los clientes ubicados en los distintos municipios del país se realizó directamente en la sede fabril de Barranquilla.

En estas circunstancias, no es posible gravar la actividad realizada en el Distrito Especial, como lo pretende la administración pues se estaría considerando la destinación y consumo de los bienes vendidos como el hecho generador del impuesto para atribuir a la sociedad actora el carácter de sujeto pasivo del mismo, desconociendo de paso el carácter territorial del impuesto de industria, comercio y avisos, factor determinante de la jurisdicción y competencia».

(Sentencia de febrero 13 de 1998. Expediente 8551. Consejero Ponente: Dr. Germán Ayala Mantilla).

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