Sentencia 8818 de mayo 22 de 1998 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

TRANSFERENCIA DE UN BIEN PARA PROMOCIONAR LA VENTA DE OTRO EXENTO

EXTRACTOS: «La contención en el presente proceso se concreta a determinar la legalidad de la actuación administrativa contenida en la liquidación oficial de revisión 0000112 del 22 de noviembre de 1995, y la Resolución 0000291 del 29 de noviembre de 1996, que la confirmó, en la cual se determinó el impuesto a las ventas correspondiente al quinto (5º) bimestre del año gravable de 1994, y como consecuencia, se redujo el saldo a favor privadamente declarado, a la suma de $ 55.097.000, al gravar con el impuesto a las ventas los obsequios de contestadores automáticos efectuados por la sociedad actora para promocionar la venta de la revista Semana, reintegrar el impuesto descontado en la cuenta impuesto a las ventas por pagar e imponer sanción por inexactitud.

Previamente, advierte, la Sala, que la actuación acusada se originó en una visita de verificación o cruce encaminada a establecer el saldo a favor correspondiente al impuesto a las ventas por el quinto bimestre del año gravable de 1994, objeto de una solicitud de devolución presentada por la sociedad actora.

Fue así, como la administración estableció que la sociedad Caribe S.A., durante el período correspondiente al quinto bimestre del año gravable de 1994, promocionó la venta de la revista Semana, con el obsequio de unos contestadores automáticos adquiridos por compra realizada a la sociedad Noel Rodríguez M. Medios Asociados Ltda., NIT: 860.047.961, y que el manejo contable fue el siguiente:

“a) Compra de los contestadores automáticos: débito a gastos de publicidad, promoción y propaganda.

Crédito a compras (suministros) por un valor y por el saldo un crédito a anticipos y avances.

b) Retiro de los contestadores automáticos: Débito a suministros y suscripciones.

Crédito a publicidad, propaganda y avisos por un valor y por el saldo un crédito a otros gastos de publicidad, promoción y propaganda.

c) Impuesto a las ventas: Débito a la cuenta IVA por pagar por el valor del impuesto, crédito a IVA cuenta transitoria por el mismo valor”.

Con base en los anteriores registros contables, la administración concluyó, que el acto que realiza la sociedad actora con el obsequio de los contestadores automáticos, es una donación, y que constituye hecho generador del impuesto el cual no fue debidamente registrado en la contabilidad, y lo trató como impuesto descontable, y adicionalmente, el cobrado a ella, también fue descontado. En efecto, expresó al respecto lo siguiente:

“Es de entenderse que el acto que realiza Editorial Caribe S.A., a sus suscriptores con el obsequio de los contestadores automáticos, es una donación, pues transfiere la posesión y el dominio de los mismos a título gratuito, con el fin de promover las suscripciones a su revista, es por tanto un hecho generador del impuesto sobre las ventas, involucrando por lo tanto el hecho generador del impuesto el cual no ha sido debidamente registrado en la contabilidad de Editorial Caribe S.A., pues los impuestos descontables son los facturados al responsable por la adquisición de bienes y servicios; no los que se autoliquide por la realización de un hecho gravado del responsable, como ocurre en el evento del obsequio o promoción publicitaria, con el agravante de que, en estos bienes, el IVA a él cobrado se descontó. Es perfectamente comprensible que en las prácticas comerciales para efectos de atraer clientela se promocionan las ventas con el obsequio de algún bien, en este caso la revista Semana se promociona entregándole al suscriptor un contestador automático, lo cual se constituye en un atractivo que incentiva las ventas. Sin embargo las exenciones en esta materia deben estar expresamente consagradas en las normas y las existentes hoy al respecto no contemplan la exención del gravamen para los contestadores automáticos, así la revista como tal sea exenta o excluida del gravamen”.

Para resolver la controversia planteada, es necesario dilucidar, si el acto relacionado con la entrega de contestadores automáticos constituye hecho generador del impuesto a las ventas o no, toda vez que para la apoderada judicial de la actora tal entrega no es a título gratuito (donación) como lo estimó la administración, sino oneroso, en cuanto que el valor de la suscripción de la revista está integrado por varios conceptos: la entrega semanal de la revista y el valor del contestador automático, que como incentivo de venta se entrega al cliente en el momento de la suscripción de la revista Semana, cuya venta es exenta del impuesto a las ventas.

El artículo 420 del estatuto tributario señala en forma expresa los hechos sobre los cuales se impone aplicar el impuesto a las ventas, entre los que se encuentran “a) Las ventas de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidas expresamente”.

El artículo 421 ibídem, a su vez, consagra lo que debe considerarse como “venta” para efectos del impuesto a las ventas, lo que significa que para determinar si el hecho constituye venta o no, lo que debe tenerse en cuenta, es el concepto fiscal de “venta” previsto en tal norma, no el consagrado en otras ramas del derecho. Así el citado artículo dice:

“Para los efectos del presente libro se consideran ventas:

a) Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros (...)”.

De acuerdo con lo anterior, estima la Sala, que contrario a lo que consideró el tribunal, el acto de entrega de los contestadores automáticos de la sociedad actora a los suscriptores de la revista Semana, encaja en el literal a de la norma transcrita, pues la “entrega” implica la transferencia del dominio del respectivo bien, la cual puede ser a título gratuito u oneroso, por lo cual la aclaración de la apoderada de la actora en el sentido de que jurídica y económicamente en realidad la entrega no es a título gratuito, sino oneroso, no modifica la situación planteada, ya que lo relevante es que exista transferencia de dominio, requisito que se cumple; por lo demás, la clase de contrato o negociación que origina la transferencia y las condiciones pactadas por las partes, para el caso, la suscripción de la revista y la renovación automática, son aspectos que no inciden en el concepto de “venta” previsto en el literal comentado, en el cual, se repite, encaja el acto de entrega de dichos aparatos.

Ahora bien, advierte la Sala, que la sociedad tiene como objeto social “... la publicación, impresión y edición de materiales de información y lectura con fines culturales y científicos”, y que de conformidad con el artículo 478 del estatuto tributario, están exentos del impuesto a las ventas los libros y revistas de carácter científico y cultural, de donde se deduce, que la venta de la revista Semana está exenta del impuesto a las ventas, vale decir, que las ventas que realiza la actora en desarrollo de su objeto social se encuentran excluidas del impuesto a las ventas.

Sin embargo, lo anterior no quiere decir que las ventas (concepto fiscal) de los bienes corporales muebles que el responsable realiza en desarrollo de su objeto social, como es el caso, de los contestadores automáticos, también deban ser exentas del impuesto como lo pretende la apoderada de la demandante, pues es claro, que las exenciones en materia impositiva están expresamente consagradas en la ley, y las normas tributarias no consagran exención alguna para las transferencias del dominio de bienes muebles que se realicen para promocionar ventas, razón por la cual la sociedad actora estaba obligada a liquidar el correspondiente impuesto a las ventas y a contabilizarlo y declararlo de acuerdo con el procedimiento previsto en la ley para el efecto.

Tampoco puede afirmarse que respecto a tales ventas o transferencias de dominio no se cumple el requisito de “habitualidad” que consagra el inciso 1º del artículo 437, pues tal afirmación surge de una interpretación parcial de tal norma, ya que el inciso último de la misma, extiende la responsabilidad del impuesto a las ventas “...a la venta de bienes corporales muebles aunque no se enajenen dentro del giro ordinario del negocio, pero respecto de cuya adquisición o importación se hubiere generado derecho al descuento”. Como se observa, la obligación de liquidar el impuesto se extiende a las ventas de bienes corporales muebles realizadas por fuera del objeto social, con el único requisito que se hubiera generado descuento en lo referente a su adquisición o importación.

En el sub judice, la adquisición de los contestadores automáticos de conformidad con el artículo 488 del estatuto tributario, genera derecho a descuento, porque se origina en una operación de “compra” que constituye “costo” en el impuesto de renta, y se destina a una operación gravada en el impuesto a las ventas, como se dejó visto, la transferencia de dichos aparatos es venta y por tanto, sujeta al impuesto a las ventas, por ello, la administración no cuestionó el descuento del impuesto cobrado a la sociedad por la adquisición de los contestadores automáticos, sino la doble contabilización que efectuó, pues no sólo descontó el valor que le fue facturado por el proveedor, sino que autoliquidó el impuesto a las ventas y en lugar de registrarlo como un crédito de la cuenta “impuesto a las ventas por pagar” lo debitó en la misma, razón por la cual en la liquidación oficial se reintegró el impuesto a las ventas indebidamente contabilizado, y se acreditó en la misma cuenta, pues es evidente que la actora no solamente pretendía beneficiarse doblemente de un mismo descuento, sino que además, dejó de registrar y declarar operaciones de “venta” respecto de las cuales tenía la responsabilidad del impuesto a las ventas, proceder ese sí censurable a todas luces.

Entonces, si bien al caso resulta aplicable el citado artículo, es por la razón anotada, y no porque la adquisición de los contestadores automáticos corresponda a un gasto necesario, para incentivar las ventas (exentas), calificación que otorgó el a quo, en abierta contradicción con lo establecido en los artículos 420 y 421 del estatuto tributario, pues olvidó que la aplicación del artículo 488 ibídem, además exige que la operación de adquisición de bienes y servicios se destine “a las operaciones gravadas con el impuesto a las ventas” condición que no se cumpliría con la tesis expuesta.

Por tanto, no podía de un lado aducir que la entrega de los contestadores automáticos no era una operación gravada y por otra, derivar el derecho al descuento, del ordenamiento previsto en el artículo 488, el cual como se anotó exige también, que las operaciones se destinen a operaciones gravadas con el impuesto a las ventas.

Por las razones que anteceden la Sala, concluye, que la sentencia del tribunal en cuanto anuló los actos administrativos acusados, debe ser revocada, y en su lugar debe prosperar el recurso de apelación interpuesto por la demandada, ya que para la Sala es evidente que la actuación administrativa acusada no vulnera las normas que menciona la demanda, sino que por el contrario, se ajusta a las mismas».

(Sentencia de mayo 22 de 1998. Expediente 8818. Consejero Ponente: Dr. Delio Gómez Leyva).

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