Sentencia 8828 de mayo 8 de 1998 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

EXTRACTOS: «Observa la Sala que como lo advirtieron el tribunal y la Procuraduría en las dos instancias, el artículo 336 de la Constitución está referido a la organización, administración, control y explotación de los monopolios, sometidos a un régimen propio establecido por la ley y a la destinación específica de las rentas obtenidas, en tanto que el acto acusado contiene disposiciones relativas a la fusión, con fines de simplificación en el control y recaudo, dentro de un plan de racionalización tributaria de diferentes impuestos de carácter municipal ya existentes, en uno solo, que denomina “impuesto de azar y espectáculos”, lo que indica que se trata de dos materias diferentes.

La una referida al ejercicio de las facultades constitucionales y legales del concejo distrital, Decreto Extraordinario 1421 de 1993, artículo 12-3 que concede a la corporación atribuciones para “Establecer, reformar o eliminar tributos, contribuciones, impuestos y sobretasas; ordenar exenciones tributarias y establecer sistemas de retención y anticipos con el fin de garantizar el efectivo recaudo de aquéllos”, en concordancia con los artículos 338, 287 y 313-4, ordenamientos que en general le otorgan competencia para la administración y control de tributos preexistentes, típicamente municipales, como lo son los gravámenes sobre espectáculos públicos, juegos, rifas, sorteos, concursos y similares.

La otra, la relativa al establecimiento del monopolio como arbitrio rentístico, su administración, control, etc. En efecto, a través de la Ley 10 de 1990 artículos 42 y 43, se confirió a Ecosalud la titularidad del monopolio de juegos de suerte y azar diferentes a las loterías y apuestas permanentes, a nombre de la Nación, el que se ejerce a través de terceros operadores, previa solicitud individual para el desarrollo de tal actividad comercial y como contraprestación de carácter contractual cancelan a la entidad derechos por la concesión del permiso o licencia para la explotación del monopolio.

Sobre la naturaleza de la renta de que se trata, se pronunció la sección en fallo del 5 de julio de 1996, dictado en el expediente 7390, consejero ponente: Germán Ayala Mantilla y precisó que “... del análisis jurisprudencial y doctrinario de cada uno de los tributos que se distinguen en la hacienda pública, tasa, impuesto y contribución, concluye la Sala que las tarifas mínimas establecidas por Ecosalud, mediante las resoluciones acusadas, no constituyen contribuciones fiscales o parafiscales de los mencionados en el artículo 338 de la Constitución Política, cuyo establecimiento es privativo del Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales... La Constitución Política de 1886, previó la existencia de los monopolios estatales, cuando por la ley y como medio para arbitrar recursos e impulsar su desarrollo... La nueva Constitución, en el artículo 336 mantiene los monopolios como figura constitucional, en el inciso 3º constitucionaliza el monopolio de suerte y azar y señala que las rentas generadas por éste estarán destinadas exclusivamente a los servicios de salud. La Ley 10 de 1990, en concordancia con el artículo 31 de la Constitución Política de 1886 en su artículo 42, declaró como arbitrio rentístico de la Nación la explotación monopólica en beneficio del sector salud, de todas las modalidades de juegos de suerte y azar, diferentes de las loterías y apuestas permanentes existentes, y el artículo 43 autorizó la constitución y organización de una sociedad de capital público, entre la Nación y las entidades territoriales, o sus entidades descentralizadas titulares de los monopolios rentísticos, para su explotación y administración...”.

De otra parte, no comparte la Sala la posición del actor que considera establecido el impuesto de industria y comercio en el acto acusado, como quiera que el citado gravamen ya regía en el Distrito Capital y como es sabido tiene una estructura propia, con elementos que lo diferencian de otros tributos.

En efecto, el impuesto de industria y comercio recae sobre todas las actividades industriales, comerciales y de servicios que se realicen en las respectivas jurisdicciones municipales. Al paso que los gravámenes que mediante el acto acusado se fusionan, también son preexistentes en la normatividad municipal en general, los que no han perdido su vigencia por la expedición de la Ley 10 de 1990.

Es cierto como lo señala el actor que unos y otros recursos tienen manejo diferente, pues los generados por la explotación de las diferentes modalidades de juegos de suerte y azar se canalizan al sector salud, como lo dispone el inciso 4º del artículo 336 de la Carta, en tanto que los ingresos generados por los gravámenes de que se trata, son recursos generales de los municipios y del Distrito Capital, sin destinación específica.

A partir de la diferenciación y separación normativa de los diferentes gravámenes, esto es, del de industria y comercio y los que recaen sobre los juegos de suerte y azar y espectáculos, que tienen sustento legal propio y son todos de carácter municipal, de una parte, y de la otra de la correspondiente distinción entre los fusionados o agrupados y de los derechos de explotación económica a favor de Ecosalud, fácilmente puede concluirse que no le asiste la razón al actor.

De manera que no existe incompatibilidad alguna entre el concepto fiscal de monopolio como arbitrio rentístico y el régimen impositivo propio de los municipios. Tampoco comparte la sección la conclusión de que la sujeción pasiva que recae sobre las personas que explotan tales actividades es contraria a la Constitución por gravarse una actividad monopolística con objetivos diferentes a los señalados constitucionalmente.

Sobre el particular resulta pertinente transcribir las consideraciones expuestas por la Corte Constitucional en la sentencia C-587 del 7 de diciembre de 1995, magistrado ponente: José Gregorio Hernández Galindo: “La norma plasmada en el artículo 336 de la Constitución debe interpretarse de manera razonable, por lo cual resulta inadmisible sostener que toda entidad cuyo objeto sea la explotación de los juegos de suerte y azar, por el hecho de que las rentas obtenidas de esa actividad estén exclusivamente destinadas a los servicios de salud, deba forzosamente estar exenta del pago de impuestos a nivel nacional, departamental, distrital o municipal. Tal beneficio no se deduce de la norma constitucional, que no consagra exención alguna y que se limita, dentro de un criterio acorde con los postulados del Estado social de derecho, a canalizar los ingresos que se perciban por el aludido concepto hacia uno de los fines prioritarios en la orientación de la economía, cual es el de satisfacer las apremiantes necesidades de salud de los colombianos.

Debe recordarse, por otra parte, que la Constitución ha dejado en cabeza del legislador —el Congreso de la República, por iniciativa del gobierno— y de las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales, en sus respectivos ámbitos de competencia, la facultad de definir los casos de exención en cuanto al cobro de tributos (arts. 150, nums. 12; 154; 300, nums. 4º y 294 de la C.P.). A tales organismos la Carta Política no les ha impuesto la obligación de exonerar de tributos a las personas jurídicas que explotan monopolios, como los de suerte y azar y de licores, o de plasmar excepciones a su favor en cuanto a la obligación genérica, a todos exigida según el artículo 95, numeral 9º, de la Constitución, de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de los conceptos de justicia y equidad.

Tampoco puede sostenerse la tesis de que absolutamente todo lo que tales entidades reciban por concepto de su actividad deba destinarse indiscriminadamente a la salud. Una concepción absoluta de esa destinación llevaría al absurdo de que no les sería permitido atender, con los recursos provenientes de su objeto, los gastos indispensables para su propio funcionamiento o para el pago de los impuestos, tasas y contribuciones a su cargo. Obsérvese, por ejemplo, cómo en recientes sentencias de esta Corte se ha dejado en claro que, según la Constitución, los sujetos pasivos del impuesto sobre tiquetes, boletas y billetes de rifas y apuestas, que son precisamente instrumentos para la explotación de juegos de suerte y azar, son los empresarios que organizan tales eventos, es decir, quienes explotan el monopolio correspondiente (Cfr., C. Const., S. Plena, Sent. C-537, nov. 23/95. M.P. Hernando Herrera Vergara). Resulta, entonces, al contrario de lo dicho por el Procurador General, que la referencia del artículo 336 de la Constitución Política sobre destinación exclusiva de tales rentas a los servicios de salud se entiende hecha a los ingresos netos de las entidades que exploten el monopolio y de ninguna manera a los ingresos brutos, pues con criterio tan absoluto se frustraría la operación misma de los señalados entes.

Por eso, no es posible suponer que la exclusividad de la destinación de ingresos a los fines indicados cercene automáticamente y de una manera general la posibilidad de que el legislador, las asambleas departamentales o los concejos distritales o municipales señalen a las entidades que explotan el monopolio en juegos de suerte y azar como sujetos pasivos de cualquier impuesto, tasa o contribución”.

Respecto al cargo de violación del artículo 338 de la Carta, por el hecho de la “fusión” de dos o más impuestos, no lo encuentra la Sala fundado, como quiera que el actor no señala en concreto en cuál de los elementos de los respectivos tributos se produjo la “variación de sus elementos básicos”, vale decir, sujetos, hechos generadores, etc. Además porque la entidad territorial como sujeto activo de los respectivos gravámenes tiene competencia para regular lo concerniente a tales aspectos.

Respecto del cargo, resulta pertinente reiterar las precisiones que sobre la legalidad del acuerdo acusado en su artículo 8º, efectuó la sección el 14 de noviembre de 1997 en el expediente 8388, actor: Carlos Alberto Ante Ospina, consejero ponente: Germán Ayala Mantilla, así:

“Pues bien, en lo atinente a la fusión de los impuestos de espectáculos públicos, juegos, rifas, sorteos, concursos y similares, es conveniente aclarar que el término “fusión”, que aparece en la norma acusada, no significa cosa distinta que unión como se desprende del contexto mismo de la disposición sub-exámine. En efecto, allí se dice expresamente “...cóbranse unificadamente...” los impuestos de espectáculos públicos, juegos, rifas, sorteos, concursos y similares. Es decir, la fusión allí dispuesta sólo opera para el cobro del respectivo gravamen.

Al respecto la Sala puntualiza que la Ley 12 de septiembre 23 de 1932 dispuso en su artículo 7º lo siguiente:

“ART. 7º—Con el objeto de atender el servicio de los bonos de empréstito patriótico que emita el gobierno establécense los siguientes gravámenes:

1. Un impuesto del diez por ciento (10 por 100) sobre el valor de cada boleta de entrada personal a espectáculos públicos de cualquier clase, y por cada boleta o tiquete de apuesta en toda clase de juegos permitidos, o de cualquier otro sistema de repartición de sorteos...”

De otro lado, la Ley 69 de 1946, fijó en un diez por ciento (10%) el valor del impuesto sobre billetes y boletas de rifas de que trataba la Ley 12 de 1932, y restableció el impuesto sobre toda clase de juegos permitidos fijando para este caso una tarifa también del diez por ciento (10%).

A su vez la Ley 33 de 1968 en su artículo tercero dispuso que serían de propiedad exclusiva de los municipios y del Distrito Especial de Bogotá —hoy Santafé de Bogotá Distrito Capital—, los siguientes impuestos que se causen en sus respectivas jurisdicciones:

“ART. 3º—(...).

a) el impuesto denominado de “espectáculos públicos”, establecido por el artículo 7º de la Ley 12 de 1932 y demás disposiciones complementarias;

b) El impuesto sobre las ventas por el sistema de clubes creado por el artículo 11 de la Ley 69 de 1946 y disposiciones complementarias, y

c) El impuesto sobre billetes, tiquetes y boletas de rifas y apuestas, y premios de las mismas a que se refieren las leyes 12 de 1932 y 69 de 1946,y demás disposiciones complementarias...”

Relieva entonces la Sala que la Ley 12 de 1932 creó un impuesto del diez por ciento (10% ) sobre las boletas de entradas a espectáculos públicos, boletas o tiquetes de apuestas de toda clase de juegos permitidos como para cualquier otra clase de sorteos y la Ley 69 de 1946 lo convirtió en un impuesto de carácter permanente.

Posteriormente, mediante la Ley 33 de 1968, dicho impuesto fue cedido a los municipios y al Distrito Especial de Bogotá. A su vez el Decreto 1333 de 1986, en su artículo 228, establece que los impuestos sobre billetes, tiquetes y boletas de rifas y premios de las mismas a que se refieren las leyes 12 de 1932 y 69 de 1946, son de propiedad de los municipios y del distrito, exclusivamente.

De las disposiciones anotadas se desprende la propiedad de los citados tributos en cabeza de los municipios y del Distrito Capital, evidenciándose claramente su competencia para regularlos, pues se establece que la tarifa aplicable a todos ellos es la del diez por ciento (10%) siendo la base gravable el valor de los ingresos brutos recibidos por tales actividades.

En estas condiciones al ordenarse la fusión de los mencionados impuestos a través del artículo 8º del Acuerdo 28 de 1995 el Concejo de Santafé de Bogotá Distrito Capital, lo hizo dentro de los límites que le señala la ley, puesto que reglamentó un gravamen de su propiedad y no varió ninguno de los elementos estructurales del tributo, toda vez que no hubo variación en los sujetos activo y pasivo de la obligación tributaria, ni en el hecho generador, pues la mención a la base gravable y a la tarifa que hace la norma acusada no pasa de ser una reiteración de lo dispuesto en la norma superior por el legislador, cuya reproducción no puede considerarse de ninguna manera como causal de anulación de la norma acusada”.

Así las cosas, tampoco puede concluirse como lo hace el actor que al cobrarse además de los derechos de explotación, el impuesto de industria y comercio, se incurra en doble tributación, pues se recuerda que para la configuración de tal fenómeno, se requiere identidad de sujetos, hecho generador, etc., esto es, cuando se liquida dos veces el mismo impuesto sobre idéntico objeto y causa, circunstancias que evidentemente no se presentan, dado que la primera es una renta contractual y el segundo, el impuesto de industria y comercio un gravamen. Además, el hecho generador del impuesto de industria y comercio difiere del que configura cualquiera de los impuestos materia de fusión.

Por las anteriores consideraciones, la Sala procederá a confirmar el fallo apelado».

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