•Sentencia 9247 de marzo 19 de 1999

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero Ponente:

Dr. Germán Ayala Mantilla

Actor: Textiles Durán Ltda.

Impuesto: Renta.

Fallo

Santafé de Bogotá, D.C., diecinueve de marzo de mil novecientos noventa y nueve.

EXTRACTOS: «De acuerdo con las normas que reglamentan el procedimiento de las devoluciones, los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias, podrán solicitar su devolución, tal como quedó establecido en el artículo 850 del estatuto tributario, lo que significa, que para solicitar la devolución de un saldo a favor se requiere en primer término, que éste se encuentre determinado en una declaración tributaria.

Paralela con la exigencia de que el saldo a favor se encuentre previamente determinado en una liquidación tributaria, se encuentra la previsión contenida en el artículo 854 del estatuto tributario, norma que establece como término para elevar la solicitud de devolución, el de dos años después del vencimiento del término para declarar. De una interpretación armónica de las anteriores disposiciones, surge que el término para pretender la devolución de un saldo a favor, se cumple dos años después del vencimiento del término para presentar la declaración correspondiente, siempre y cuando el saldo a favor se encuentre previamente liquidado y sin que sea relevante que dicha liquidación se haya efectuado mediante una declaración presentada oportuna o extemporáneamente, toda vez que a este respecto la normatividad no hace distinción alguna.

No obstante lo anterior, para la Sala es claro que es distinta la situación en que se hallan los contribuyentes, cuya liquidación del saldo a favor depende de la actividad de la administración.

Circunstancia que claramente se presenta, cuando dichos contribuyentes en ejercicio del derecho de corrección a su declaración, consagrado en el artículo 589 del estatuto tributario, que los faculta para que mediante proyecto elevado ante la administración, aumenten el saldo a favor o disminuyan el valor a pagar, esto es, enmienden yerros cometidos en su contra, elevan solicitud en tal sentido, la cual para que pueda surtir efectos queda pendiente de su aprobación por parte del ente oficial, pronunciamiento que de no producirse dentro de los seis meses siguientes, tiene el efecto de entender aceptado el proyecto de corrección, así:

“ART. 589.—Correcciones que disminuyan el valor a pagar o aumentan el saldo a favor. ... La administración debe practicar la liquidación oficial de corrección, dentro de los seis meses siguientes a la fecha de la solicitud en debida forma; si no se pronuncia dentro de este término, el proyecto de corrección sustituirá la declaración inicial. La corrección a las declaraciones a que se refiere este artículo no impida la facultad de revisión, la cual se contará a partir de la fecha de la corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso ...”.

La anterior disposición es concordante con el artículo 588 del estatuto tributario, que de manera general establece que, “toda declaración que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, presente con posterioridad a la declaración inicial, será considerada como una corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, según el caso”. De manera que, según estos dos artículos, las declaraciones de corrección, ya sea presentadas directamente ante la administración mediante proyecto, o en bancos, tienen la capacidad de sustituir la declaración inicial o la última corrección presentada.

De tal suerte que, a través del procedimiento establecido en el artículo 589, la corrección a la declaración depende de la oficialización del proyecto a cargo del ente gubernativo, como quiera que sin la expedición del acto administrativo que la apruebe, liquidación oficial de corrección, el proyecto de corrección no surte el efecto de sustituir la declaración inicialmente presentada. Y, toda vez que el nuevo saldo a favor que pretende hacer valer el contribuyente, a su vez depende de la aceptación o no de la corrección, no se entiende liquidado en declaración tributaria, hasta tanto no se expida la referida liquidación oficial de corrección.

Conforme a lo anterior, no se encuentran en la misma situación quienes derivan su saldo a favor de una liquidación cuya eficacia no radica de su reconocimiento por parte de la administración, de quienes lo derivan de una liquidación que debe ser previamente aceptada mediante liquidación oficial de corrección, como quiera que en este último evento, la solicitud de devolución tiene como fundamento una declaración corregida en ejercicio de un derecho, que debe someterse a aprobación del ente gubernativo.

Admitir que la administración amparada exclusivamente en la extemporaneidad de la solicitud, niegue el reconocimiento de un saldo a favor derivado de liquidación oficial de corrección, implica hacer nugatorio el derecho a corregir en los términos previstos en el artículo 589 del estatuto tributario, cuando la administración retarda la aprobación de la corrección, como en el caso que se atiende, primero negándola presuntamente por no haberse aportado la totalidad de las pruebas, para cuando ya se encontraba expirado el término de devolución, proceder a aceptar la solicitud de corrección elevada correctamente desde el principio, en la cual se liquidaba el saldo a favor.

Como tal no puede ser el sentido de la ley al establecer el término de presentar la solicitud de devolución de un saldo a favor, para la Sala es claro que tratándose entonces de saldos a favor consignados en actos administrativos, la regla de derecho aplicable es la contenida en el inciso segundo del tantas veces citado artículo 854 del estatuto tributario, que hace referencia al término de devolución respecto de saldos a favor modificados mediante liquidación oficial, así:

“ART. 854.—Término para solicitar la devolución de saldos a favor. ... Cuando el saldo a favor de las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios o sobre las ventas, haya sido modificado mediante una liquidación oficial y no se hubiere efectuado la devolución, la parte rechazada no podrá solicitarse aunque dicha liquidación haya sido impugnada, hasta tanto no se resuelva definitivamente sobre la procedencia del saldo”.

Toda vez que en el caso que ocupa la atención de la Sala, la corrección a la declaración inicial, y por ende el saldo a favor en ella contenido, se encontraba en discusión frente a la administración, discusión que culminó con la expedición de la liquidación oficial de corrección donde se reconoció el saldo a favor invocado por el contribuyente, éste no podía ser solicitado hasta tanto no hubiese sido oficializado.

Por todo lo anterior, comparte la Sala el criterio expuesto por el tribunal en el fallo apelado, habida cuenta que tratándose de saldos a favor cuyo reconocimiento no se deriva directamente de una liquidación privada, sino de actos administrativos, como la liquidación oficial de corrección, su expedición no puede ser óbice para que se niegue el derecho a la devolución, luego de haberse reconocido el saldo a favor, porque ello equivaldría a tornar en inoperante el derecho a corregir las declaraciones tributarias pues carecería de objeto tal corrección, si se niega la devolución del saldo a favor que resulte de la misma.

(...).

A juicio de la Sala la interpretación contraria adoptada por la administración en el caso que se atiende, desconoció abiertamente el mandato contenido en el artículo 683 del estatuto tributario, que establece en cabeza de los funcionarios públicos el deber de regir sus actuaciones con una aplicación recta de la ley, presidida por un relevante espíritu de justicia, tomando siempre en consideración, que el Estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la Nación.»

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