Sentencia 9727 de enero 28 de 2000 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero Ponente:

Dr. Julio E. Correa Restrepo

Santafé de Bogotá, D.C., enero veintiocho del año dos mil.

EXTRACTOS: «“Ahora bien, con el fin de determinar cuál es la base gravable del impuesto al consumo de cervezas, la Sala hace las siguientes precisiones:

En virtud del artículo 5º del Decreto 190 de 1969, se previó que el impuesto sobre el consumo de cervezas “se calculará con base en el valor de facturación al detallista determinado en el literal a) del artículo anterior”.

Por su parte, el artículo 4º ibídem, dispuso que:

“Deberán señalarse precios para la venta de cervezas a los vendedores al detal de acuerdo con la calidad envase, contenido y presentación de las mismas, para cada una de las ciudades capitales del departamento en donde se hallen ubicadas fábricas productoras.

Estos precios serán el resultado de los siguientes factores:

a) Valor de la facturación al detallista que es el precio que se le carga por el producto puesto en el expendio, excluido el impuesto sobre el consumo de cervezas, y

b) Valor del impuesto sobre el consumo de cervezas.

PAR.—La Superintendencia Nacional de Precios, al establecer los que deben regir para el detallista deberá ajustarse a lo preceptuado en este artículo y, por lo tanto, en las respectivas resoluciones indicar dicho precio, con expresión del valor que corresponde a la facturación excluido el impuesto y el que corresponde a éste”.

La base gravable del impuesto al consumo, es pues el valor de facturación al detallista, determinado en el literal a) del artículo 4º del Decreto 190 de 1969.

El literal a) del artículo 4º del aludido decreto prescribe que el valor de facturación al detallista “es el precio que se le carga por el producto puesto en el expendio, excluido el impuesto sobre el consumo de cervezas”.

A su vez el valor de facturación al detallista sumado al valor del impuesto sobre el consumo de cervezas componen el precio para la venta de cervezas a los vendedores al detal.

De acuerdo con el primer inciso y el parágrafo del artículo 4º del Decreto 190 de 1969, el precio para la venta de cervezas a los vendedores al detal, debe ser establecido por la Superintendencia Nacional de Precios, teniendo en cuenta la calidad, envase, contenido y presentación de las cervezas para cada una de las capitales de departamento donde se hallen las fábricas productoras, y los factores ya precisados, por lo cual, las respectivas resoluciones que indiquen dicho precio, deben expresar el valor de la facturación excluido el impuesto y el valor de éste.

Lo anterior significa que valor de facturación al detallista, y por ende, la base gravable del impuesto al consumo de cervezas, lo fijaba la Superintendencia Nacional de Precios, teniendo en cuenta que la cerveza era un producto sujeto a control de precios.

Idéntica previsión contenía el artículo 2º del Decreto Reglamentario 294 de 1969, al prescribir que:

“ART. 2º—El valor de las cervezas y sifones que sirve de base para la liquidación del impuesto está constituido por el precio de facturación al detallista en la ciudad capital del departamento en el cual se halle ubicada la respectiva fábrica, puesto el producto en el lugar de expendio. Dicho valor será fijado por la Superintendencia Nacional de Precios, previa consulta con el Ministro de Hacienda y Crédito Público”.

De otra parte, el artículo 6º del Decreto 190 de 1969, previó que:

“Las empresas productoras de cervezas, al hacer entrega de las mismas para, su distribución y venta en el país, deberán liquidar el gravamen para cada entrega con base en el precio de venta al detallista que rija en ese momento en la capital del departamento sede de la fábrica, de acuerdo con o establecido en los artículos anteriores” (Destaca la Sala).

En síntesis, de acuerdo con las referidas normas y sin perder de vista que la cerveza era un producto sujeto a control de precios, resulta obvio además que una autoridad administrativa sea la encargada de fijar el valor de facturación al detallista, o lo que es lo mismo, el precio base de determinación del impuesto sobre el consumo de dicho bien, obviamente dentro de los parámetros legales.

Tal control de precios desapareció, en virtud de la Resolución 1683 del 23 de diciembre de 1991 del Ministerio de Desarrollo Económico, motivo por el cual, en la época en que la actora presentó sus declaraciones privadas del impuesto al consumo de cervezas, es decir, en el año 1992, no era viable la expedición de la resolución de la Superintendencia de Precios que fijaba entre otros, el valor de la facturación al detallista, y por tanto no resultaban aplicables el parágrafo del artículo 4º del Decreto 190 de 1969, en concordancia con el artículo 2º del Decreto Reglamentario 294 del mismo año.

Sin embargo, el mismo legislador extraordinario de 1969, previó la determinación de la base gravable del impuesto en mención en el evento de que se liberarán los precios de la cerveza.

Fue así como el, artículo 24 del Decreto Extraordinario 190 de 1969, prescribió lo siguiente:

“ART. 24.—Si desapareciera la práctica actual de mantener un precio uniforme para las ventas al detallista, de cada marca de cerveza en una misma ciudad, y si en lo futuro llegare a existir por cualquier circunstancia diversidad de precios, el director general de impuestos nacionales, mediante resolución de carácter general que deberá aprobar el Ministro de Hacienda y Crédito Público, determinará el precio de venta al detallista que sirva de base para fijar el impuesto sobre el consumo de cervezas, atendiendo al valor real de tales transacciones”.

Así las cosas, para efectos de la determinación de la base gravable del impuesto al consumo causado en 1992, y dada la libertad de precios a que alude el artículo 24 del Decreto 190 de 1969, debía determinarse el precio de venta al detallista de la forma prevista en esa misma disposición.

Ahora bien, mediante el Decreto 1222 de 1986, “por el cual se expide el Código de Régimen Departamental”, se incorporaron y codificaron las, normas constitucionales vigentes sobre la organización y funcionamiento de la administración departamental.

Dicho decreto fue expedido en uso de las facultades extraordinarias conferidas por el artículo 35 de la Ley 3ª de 1986 para “a) expedir el estatuto básico de las entidades descentralizadas directas e indirectas con base en los principios consignados en los decretos leyes 1050 y 3130 de 1968 y 128 y 130 de 1976 en cuanto sean compatibles con la naturaleza, formas de actuar y servicios que deban prestar las entidades departamentales”, y “ b) codificar las disposiciones constitucionales y legales vigentes para la organización y el funcionamiento de la administración departamental”.

En el capítulo II del título Vl, denominado “bienes y rentas departamentales”, se encuentra el acápite V, con el nombre de impuesto sobre el consumo de cervezas, que va de los artículos 152 al 160 del aludido decreto.

El artículo 152 reproduce el artículo 2º del Decreto 190 de 1969, sobre el hecho gravado y el 153 hace lo mismo respecto del artículo 3º ibídem, acerca de los responsables.

Los artículos 154 y 155 del Decreto 1222 de 1986, prescriben en su orden, lo siguiente:

“ART. 154.—El impuesto sobre el consumo de cervezas se calculará con base en el valor de facturación al detallista determinado por la autoridad competente. El gravamen será del cuarenta y ocho por ciento (48%) de este valor.

ART. 155.—Las empresas productoras de cervezas, al hacer entrega de las mismas para su distribución y venta en el país, deberán liquidar el gravamen para cada entrega con base en el precio de venta al detallista que rija en ese momento en la capital del departamento sede de la fábrica de acuerdo con lo establecido en los artículos anteriores”. (Resalta la Sala).

De acuerdo con dichas normas, la base gravable del impuesto sobre el consumo, que no es otra cosa que el valor de facturación al detallista, debe ser determinada con base en el precio al detallista fijado por la autoridad competente, autoridad que ante la existencia del control de precios era la Superintendencia Nacional de Precios, y al haber desaparecido dicho control, es el director nacional de impuestos nacionales, hoy director de impuestos y aduanas nacionales, de conformidad con lo previsto en el artículo 24 del Decreto 190 de 1969.

En efecto, el artículo 154 del Decreto 1222 de 1969 hace un reenvío implícito a la norma que fija la autoridad competente, es decir, al Decreto 190 de 1969, norma que de otra parte, mantuvo la fijación del precio al detallista en los términos allí previstos, en una autoridad administrativa, tanto cuando existía control de precios de la cerveza, como en el evento de que dicho control desapareciera, motivo por el cual la ausencia de control de precios no es óbice para que la fijación del precio de venta que sirve de base para fijar el impuesto al consumo la hiciera la autoridad competente, dado que así lo quiso el legislador.

Ahora bien, el artículo 160 del Decreto 1222 de 1986, previó que “la cesión del impuesto nacional del ocho por ciento (8%) sobre las ventas, que gravaba el consumo de cervezas de producción nacional según el Decreto 1665 de 1966, y que está comprendido en el impuesto sobre el consumo de cervezas del cuarenta y ocho por ciento (48%) de que trata el Decreto – Ley 190 de 1969, la hace la Nación con destinación exclusiva al funcionamiento de hospitales de acuerdo con los planes seccionales de salud y previa aprobación del Ministerio de Salud Pública”.

La anterior disposición además de reiterar que el IVA está comprendido en el impuesto al consumo de cervezas, confirma la vigencia del Decreto 190 de 1969, como norma que regula dicho impuesto. Dicha vigencia también la confirma el artículo 475 del estatuto tributario, tal y como arriba quedó precisado.

Pues bien, si de conformidad con el análisis efectuado la base gravable en el impuesto sobre el consumo de cervezas es el “valor de facturación al detallista determinado por la autoridad competente”, y si a pesar de haber desaparecido el control de precios, el legislador previó que el director de impuestos (hoy impuestos y aduanas) nacionales mediante resolución de carácter general que deberá aprobar el Ministro de Hacienda y Crédito Público, “determinará el precio de venta al detallista que sirva de base para fijar el impuesto sobre el consumo de cervezas, atendiendo el valor de tales transacciones”, es obvio que la determinación oficial del precio debe respetar el querer del legislador y por tanto debe observar el acto de carácter general en mención, acto que por demás corresponde al desarrollo de las facultades que dicha entidad tiene de fijar precios para efectos fiscales.

Tal como lo advierte el apoderado de la parte demandante, el sistema de determinación de la base gravable en los términos de los artículos 154 y 155 del Decreto 1222 de 1986, en concordancia con el artículo 24 del Decreto 190 de 1969, mantuvo su vigencia hasta la expedición de la Ley 223 de 1995, norma que no es aplicable, sin embargo, al caso sub judice.

Así las cosas, y con independencia de la conveniencia o no de la determinación legal de la base gravable del impuesto al consumo de cervezas en los términos arriba indicados, la administración de impuestos al practicar liquidación oficial a la actora, se reitera, debía tener en cuenta la resolución del director de impuestos y aduanas nacionales a que alude el artículo 24 del Decreto 190 de 1969, motivo por el cual resulta contrario a derecho el proceder de la demandada al determinar la base gravable prescindiendo de tal requisito. Es evidente, por tanto, que la demandada desconoció las previsiones del artículo en mención, que de otra parte, no son de potestativa aplicación, sino por el contrario, de obligatorio y perentorio acatamiento.

En este orden de ideas, la administración, al fijar la base gravable de conformidad con la primera parte del artículo 4º del Decreto 190 de 1969, teniendo en cuenta el precio que se le carga al producto puesto en el expendio, si bien tuvo en consideración que no era aplicable el parágrafo Ibídem que ordenaba fijar el precio a la Superintendencia Nacional de precios, dado que a la fecha de los hechos, año 1992, no existía control de precios, olvidó la previsión del artículo 24 del decreto en comento, pues, tal y como se explicó, la consecuencia prevista por el legislador ante la ausencia de control de precios, era, la fijación del precio con efectos fiscales por parte de la autoridad”.

Los actos que aquí se analizan, en parte alguna tuvieron en cuenta la forma establecida en la ley para determinar la base gravable, y por el contrario, procedieron a abrogarse la facultad de señalar qué debía entenderse por el valor de la factura al detallista, incluyendo dentro de la base gravable el valor del envase no retornable.

Como quiera que demostrada la ilegalidad de la determinación de la base gravable efectuada por la administración, desaparece también el fundamento de la sanción por inexactitud impuesta, y en consecuencia la Sala confirmará la sentencia que declaró la nulidad de los actos demandados».

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