Sentencia 9729 de diciembre 10 de 1999 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero Ponente:

Dr. Delio Gómez Leiva

Ref.: Expediente 9729

Actor: Licores de Colombia Ltda.

Actos departamentales-ordenanza

Santafé de Bogotá D.C., diez (10) de diciembre de mil novecientos noventa y nueve (1999).

Fallo

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte actora, contra el fallo del 25 de mayo de 1999, proferido por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, dentro del juicio de nulidad contra los artículos 100 y 502 de la Ordenanza Departamental 024 de fecha 15 de septiembre de 1997, dictada por la asamblea de Cundinamarca “por la cual se expide el estatuto de rentas del departamento de Cundinamarca”, y mediante el cual se negaron las pretensiones de la demanda.

(...).

EXTRACTOS:

«Consideraciones de la Sala

En virtud del Decreto Departamental 2253 de 1972, expedido por el Gobernador del departamento de Cundinamarca, se concedió a la actora un permiso para establecer en el Aeropuerto El Dorado de esta ciudad, un servicio in-bond para exportar libres de impuestos departamentales licores nacionales cuyo consumo habría de verificarse fuera del territorio departamental.

Mediante la Ordenanza Departamental 24 de 1997, “por la cual se expide el estatuto de rentas del departamento de Cundinamarca”, la asamblea departamental del citado ente territorial derogó expresamente el Decreto Departamental 2253 de 1972, y se sujetaron al pago del impuesto al consumo en el departamento de Cundinamarca los productos que se expendan en los depósitos francos, in-bond o duty free, motivos por los cuales la parte actora demandó dicho acto administrativo general.

Los artículos acusados fueron el 100 parágrafo y el 502 en la parte que deroga el Decreto Departamental 2253 de 1972, normas estas que son del siguiente tenor:

"ART. 100.—Productos introducidos en zonas de régimen aduanero especial. Los productos introducidos en zonas de régimen aduanero especial causarán los impuestos al consumo a que se refiere este estatuto. Dichos impuestos se liquidarán ante la autoridad aduanera con jurisdicción en el municipio al que pertenezca la zona y se pagarán a órdenes del fondo-cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros. (L. 223/95, arts. 195 y 216).

PAR.—Los productos que se expendan en los depósitos francos, in-bond o Duty Free, autorizados por la Dirección de Impuestos Y Aduanas Nacionales, están sujetos al peno de los impuestos al consumo y/o participación porcentual vigentes.

Se prohíbe el otorgamiento de permisos para el funcionamiento de establecimientos exentos del pago de impuestos al consumo y/o participación porcentual. Quedan derogados los permisos de esta índole que existan al momento de entrada en vigencia de la presente ordenanza”.

"ART. 502.—Derogatorias. La presente ordenanza deroga las normas que le sean contrarias, en especial las siguientes: Decreto departamental 2253 de 1972...”.

Pues bien, en los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, debe precisar la Sala si la derogatoria de que fue objeto el decreto en mención por parte de la Ordenanza 24 de 1997 desconoce derechos adquiridos de la actora, y además implica la revocatoria de un acto administrativo particular y concreto por parte de la administración, sin que se haya presentado el consentimiento expreso y escrito del titular.

Precisados los anteriores aspectos, determinará la Sala si la ordenanza acusada viola las previsiones del artículo 202 de la Ley 223 de 1995.

En relación con el desconocimiento de derechos adquiridos, o lo que en derecho administrativo se conoce como situaciones jurídicas consolidadas, encuentra la Sala que el cargo no está llamado a prosperar, por las siguientes razones:

De acuerdo con lo previsto en los artículos 338 de la Constitución Nacional, en concordancia con los artículos 287 y 300 No ibídem (sic), las asambleas departamentales tienen una potestad tributaria sujeta a la Constitución y a la ley, lo que significa que, en principio, al decidir adoptar dentro del ámbito de su jurisdicción un determinado impuesto local, deben fijar los elementos esenciales del impuesto respetando lo previsto en tales normas superiores, lo que quiere decir, que no tienen una potestad tributaria plena ni autónoma.

Las exenciones, que son en general las expresas consagraciones de la autoridad tributaria en el sentido de exceptuar determinadas actividades o sujetos a la sujeción del impuesto, al igual que los privilegios y los tratamientos preferenciales, tienen que ver con los elementos esenciales del impuesto como son el sujeto pasivo y el hecho generador, motivo por el cual, con base en el artículo 338 de la Carta, en armonía con el artículo 294 ibídem, corresponde su otorgamiento, en el caso de impuestos departamentales, a las asambleas.

Entendido el permiso concedido a la actora por el Decreto del Gobernador de Cundinamarca 2253 de 1972 como un tratamiento preferencial, la derogatoria del acto administrativo en mención por parte de la Ordenanza 24 de 1997, se ajusta a las atribuciones constitucionales y legales de las asambleas departamentales.

Ahora bien, las situaciones jurídicas consolidadas, que en materia tributaria no son otras que las situaciones que han adquirido firmeza bajo el amparo de una normatividad por estar la conducta del contribuyente dentro del supuesto jurídico previsto en la norma vigente al momento de su realización, en manera alguna se ven afectadas o desconocidas por el solo hecho de haberse derogado la norma a cuyo amparo las mismas se consolidaron, pues el fenómeno de la derogatoria o extinción del acto opera hacia el futuro, y por lo mismo, no implica el desconocimiento de situaciones consolidadas en el tiempo bajo la vigencia de la norma cuya vigencia se acaba por virtud del citado fenómeno.

Al respecto, la Corte Suprema de Justicia, al conocer la demanda de inconstitucionalidad instaurada contra el artículo 108 de la Ley 75 de 1986, que derogó un beneficio tributario, mediante Sentencia del 9 de diciembre de 1987, varias veces citada por la Sala (v. gr., exps. 3835, 3989 y 5998), si bien hizo precisiones relativas a las facultades del legislador, sostuvo lo siguiente:

“Alcance de la disposición derogatoria.

A juicio de la Corte, una cosa es derogar disposiciones legales preexistentes, para lo cual está autorizado el legislador (C.N., art. 76, Ord. 1), y otra bien distinta es desconocer los derechos adquiridos con justo título por particulares a la luz de leyes anteriores, lo cual está prohibido expresamente por el artículo 30 de la Carta Política.

“En el caso objeto de este proceso, el artículo 108 de la Ley 75 de 1986, se limitó a enumerar los preceptos derogados, por vía general, esto es, sin hacer referencia favorable ni desfavorable a las situaciones particulares y concretas que se hubieren consolidado al amparo de dichas disposiciones mientras tuvieron vigencia.

Lo anterior quiere decir que el objeto del artículo en mención no fue otro que el de cristalizar la voluntad del legislador en el sentido de que, hacia el futuro, dejarán de regir las normas que enunciaba.

“De allí no se puede colegir, ni en lógica ni en derecho, que el legislador hubiese desconocido situaciones concretas, ya que la sola derogatoria no implica afirmación ni negación en lo que a ellas atañe, pues se trata, de dos niveles jurídicos claramente diferenciables; el general o abstracto, propio de la ley, y el particular o específico, en el que corresponde actuar, según sus competencias, a las autoridades judiciales o administrativas.

Declarar derogada una norma que consagraba cierto beneficio tributario en modo alguno significa poner en tela de juicio los derechos que, en casos concretos (como los planteados por el actor en cuanto a empresas de fumigación aérea), se hubieren radicado en cabeza de personas particulares durante el tiempo en que tal beneficio era aplicable, ya que no es asunto del legislador sino de la administración tributaria y, en su caso, de los organismos jurisdiccionales competentes, definir si en cada caso se cumplieron (durante la vigencia de la norma que consagraba el beneficio) los requisitos legalmente exigidos para entender que se trataba de un derecho adquirido y no de una mera expectativa.

Lo que tutela la norma constitucional es la seguridad que debe cobijar a las personas en el sentido de que situaciones consolidadas a la luz de leyes anteriores no resulten después desconocidas, pero de ninguna manera significa que la norma abstracta y general a cuyo amparo esas situaciones se consolidaron deba obligatoriamente seguir rigiendo, pues ello equivaldría no sólo a petrificar la legislación sino a forzar el que se sigan consolidando “ad infinitum” aun contra las conveniencias públicas por haberse maniatado al legislador.

Según el texto del artículo 30, los derechos adquiridos con justo título no podrán ser desconocidos ni vulnerados por leyes posteriores. Ello impide que el legislador dicte nuevas normas que los violen o por medio de las cuales se establezca que esos derechos no existen o que no se reconocen. Pero tal no es el caso presente, ya que cuando derogó el artículo 1º de la Ley 2ª de 1981, no dijo el legislador que las empresas de fumigación aérea que habían cumplido ya los requisitos en cuya virtud gozarían del descuento tributario en los términos que la norma derogada establecía, perderían en el derecho a ese descuento. Dijo, simplemente que, en adelante, no rige ese tratamiento tributario especial, de donde se colige que aquellas empresas de fumigación aérea que, al momento de la derogatoria, aún no habían cumplido la totalidad de los requisitos legales y, por tanto, aún no gozaban de un derecho adquirido sino que tenían una mera expectativa, no pueden aspirar a que ese derecho llegue a radicarse en su cabeza”.

“Es decir, que derogada la norma invocada por la Ley 75 de 1986, no podía seguir operando hacia el futuro la exención, sin que desconozca situaciones jurídicas consolidadas bajo el amparo de la norma, porque para cada ejercicio impositivo y según lo previsto en el artículo 99 del Decreto 2053, se requería cumplir con determinados requisitos, entre ellos la destinación del 100% del valor del impuesto calculado, a la renovación, adición o mantenimiento de los equipos de vuelo.

“Lo anterior permite inferir que cuando se derogó la exención alegada expresamente, por el artículo 108 de la Ley 75 de diciembre 23 de 1986, no era posible prever sobre la existencia futura del sujeto pasivo, su eventual producción de utilidades, y menos dar por cierta la destinación de un valor igual al impuesto de renta en la inversión exigida por la ley, es decir no existía con relación al período discutido una situación jurídica consolidada bajo el amparo de la Ley 2ª de 1981, que hubiera obligación de respetar.

(...)”.

Aun cuando la posición de la Corte Suprema de Justicia, se repite, se refiere a la derogatoria de una exención por parte del legislador, los lineamientos de la misma son perfectamente aplicables a la derogatoria de un acto administrativo por parte de otro, pues por el hecho de que hacia adelante dejen de regir determinados beneficios tributarios no se puede colegir que se hubiesen desconocido situaciones particulares y concretas, por cuanto lo que se tutela con el artículo 30 de la Carta, hoy, artículo 58, según palabras de la Corte, “es la seguridad que debe cobijar a las personas en el sentido de que situaciones consolidadas a la luz de leyes anteriores no resulten después desconocidas”, y no la petrificación del ordenamiento jurídico.

Lo que la Constitución prohíbe, entonces, es que las nuevas normas desconozcan o eliminen los derechos ya reconocidos, lo que se hubiera presentado, por ejemplo, si la Ordenanza 24 de 1997 hubiera previsto la pérdida del derecho consagrado en el Decreto Departamental 2253 de 1972, a partir de su vigencia, y por lo tanto el pago de los impuestos departamentales dejados de cancelar durante ese lapso, lo cual a todas luces constituye un desconocimiento de la situación jurídica consolidada de la actora por los años en que rigió el aludido decreto.

Tal situación no es comparable con el hecho de que la autoridad tributaria competente derogue un beneficio o privilegio, que es lo mismo que declarar que en adelante no rige determinado tratamiento tributario especial, y que fue el efecto concreto de la derogatoria plasmada en la ordenanza acusada. En consecuencia, el cargo no prospera.

En relación con la violación del artículo 73 del Código Contencioso Administrativo, por cuanto en virtud de la Ordenanza 24 de 1997 se revocó un acto administrativo creador de una situación jurídica particular y concreta sin el consentimiento expreso y escrito del titular, encuentra la Sala que el cargo no está llamado a prosperar, dado que la extinción del Decreto Departamental 2253 de 1972, fue fruto de la derogatoria de dicho acto en virtud de la potestad tributaria de la asamblea departamental de Cundinamarca de fijar directamente, con arreglo a la Constitución y a la ley, los elementos esenciales del tributo, en cuyo ejercicio dispuso la eliminación futura de un beneficio otorgado a la actora, y no de la facultad de autocontrol que tienen las autoridades administrativas de dejar sin efecto hacia el futuro sus actos por "una causa sobrevenida que determina su eliminación", como lo dice la doctrina(1).

(1) Jorge Olivera Toro. Manual de derecho administrativo. Editorial Porrúa. 1976.

Es de anotar que aun cuando es claro que la derogatoria que hizo el acto acusado del Decreto Departamental 2253 de 1972 no desconoce situaciones jurídicas consolidadas, como en efecto se precisó, el análisis de la misma se hizo sobre la hipotética base de la potestad tributaria de la asamblea departamental de Cundinamarca en relación con los productos in-bond, aspecto este que en los términos del recurso de apelación será ahora objeto de análisis, en los siguientes términos:

A juicio del actor el artículo 100 del acto acusado, al prever que los productos in-bond están sujetos al pago del impuesto al consumo y/o participación porcentual vigentes, desconoce la norma en mención que consagra que el hecho generador del impuesto al consumo de licores está constituido por el consumo de licores y similares en la jurisdicción de los departamentos, pues los servicios in-bond tienen por objeto vender licores a los pasajeros que se encuentren en tránsito hacia otro departamento, y por ende, el consumo no se realiza en el departamento de Cundinamarca.

Sobre el particular se observa que sí se presenta la violación alegada, pues de conformidad con el Decreto 2253 de 1972, que concedió el permiso a la actora, el servicio in-bond versa sobre licores provenientes de la Empresa de Licores de Cundinamarca y de otras industrias licoreras del país, destinados a la exportación y consumo fuera del territorio departamental, es decir, se trata de licores nacionales en tránsito, no destinados al consumo dentro del departamento, a tal punto que un consumo en dichos términos es sancionable (art. 10).

Lo anterior significa que con los servicios in-bond no se cumple el hecho generador del impuesto al consumo de licores en los términos del artículo 202 de la Ley 223 de 1995, pues no hay consumo de tales bienes dentro del departamento de Cundinamarca, motivo por el cual no hay lugar a sujetar a dicho impuesto en el citado departamento los productos que se expendan en los depósitos francos, in-bond o duty free, tal y como lo hace el acto acusado.

Así mismo, y por cuanto los licores en tránsito en los servicios in-bond están destinados únicamente a la exportación y consumo fuera del territorio departamental, no hay lugar a que la asamblea de Cundinamarca prohíba el otorgamiento de permisos y derogue los permisos existentes para el funcionamiento de establecimientos exentos del pago del impuesto al consumo, dado que permisos como el del Decreto 2253 de 1972 tienen como causa el que los productos no están gravados con el impuesto al consumo en Cundinamarca, pues allí no son consumidos, motivo por el cual no existe potestad tributaria de la asamblea.

Ahora bien, aun cuando el artículo 100 de la Ordenanza 24 de 1997 se denomina "Productos introducidos en zonas de régimen aduanero especial", y es evidente que la primera parte de la norma regula ese tema en concordancia con los artículos 195 y 216 de la Ley 223 de 1995, debe concluirse que los productos in-bond no hacen parte de dicho régimen aduanero, lo que justificaría la sujeción de los mismos al impuesto al consumo, pues en los términos de dicha norma en concordancia con la Ley 223 de 1995, dichas zonas se refieren a los productos importados, o sea, extranjeros, a tal punto que el pago de los impuestos al consumo debe hacerse a órdenes del fondo cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros, y es sabido que los productos in-bond son nacionales destinados al consumo fuera del departamento y a la exportación, que es la operación comercial contraria a la importación.

Por si fuera poco, el artículo 224 de la Ley 223 de 1995, regula el fondo-cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros, como un “fondo-cuenta especial dentro del presupuesto de la corporación Conferencia Nacional de Gobernadores, en el cual se depositarán los recaudos por concepto de impuesto al consumo de productos extranjeros”, lo que ratifica que el régimen aduanero especial a que alude el artículo 100 de la Ordenanza 24 de 1997, sólo versa sobre productos extranjeros.

En conclusión, los productos in-bond no hacen parte de un régimen aduanero especial, motivo adicional por el cual no se encuentran los mismos sujetos al impuesto al consumo en el departamento de Cundinamarca.

Ahora bien, al no tener potestad tributaria la asamblea de Cundinamarca respecto de los productos in-bond por no estar sujetos al hecho generador del impuesto al consumo de licores en el departamento, mal podía dicho ente a través del acto acusado sujetar al pago del impuesto al consumo en Cundinamarca los productos que se expenden en los depósitos francos, in-bond o duty free, motivo suficiente para anular la primera parte del acto acusado.

En relación con la segunda parte del parágrafo del acto que se acusa, en cuya virtud se prohíbe el otorgamiento de permisos para establecimientos exentos de impuestos al consumo y se derogan los existentes, estima la Sala que debe ser anulada pues no existiendo potestad tributaria de la asamblea de Cundinamarca respecto de los productos in-bond por no causarse respecto de estos el impuesto al consumo, no es viable la prohibición de otorgar tales permisos ni de derogar los existentes.

En consecuencia, se declarará la nulidad de la segunda parte del parágrafo del artículo 100 de la Ordenanza 24 de 1997, al igual que la nulidad de artículo 502 ibídem, denominado derogatorias, en la expresión “Decreto Departamental 2253 de 1972”.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Revócase el fallo apelado. En su lugar, se dispone:

1. Anúlanse el parágrafo del artículo 100 de la Ordenanza 24 de 1997, expedida por la asamblea departamental de Cundinamarca, al igual que la expresión “Decreto Departamental 2253 de 1972” del artículo 502 ibídem, denominado “Derogatorias”.

2. Reconócese personería para actuar en nombre del departamento de Cundinamarca al doctor Armando José Moreno Téllez, a términos del poder que debidamente conferido obra a folio 285.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

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