Sentencia 9814 de marzo 31 de 2000 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

IMPUTACION DE SALDOS A FAVOR

DIFERENCIAS CON LA COMPENSACIÓN

EXTRACTOS: «Se discute en el presente proceso, los intereses moratorios aplicados por la administración especial de impuestos de personas jurídicas de Santafé de Bogotá, respecto a las obligaciones a cargo del consorcio actor (saldo a cargo) por concepto de retenciones en la fuente correspondiente a los meses de noviembre y diciembre de 1995; y enero a noviembre de 1996, en virtud de la compensación del saldo a favor en la suma de $ 288.671.000, según declaración del impuesto a las ventas correspondiente al 2º bimestre del año gravable de 1997, solicitada por el mismo y autorizada por la Administración Especial de Impuestos de Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá en la actuación acusada.

A juicio de la apoderada judicial de la actora, como el saldo a favor solicitado con base en la declaración de ventas correspondiente al 2º bimestre de 1997, incluía saldos a favor originados en las declaraciones de IVA por los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º de 1996, y 1º de 1997, el saldo a cargo generó intereses de mora desde la fecha en que se debían presentar y pagar las correspondientes declaraciones de retención en la fuente, hasta la fecha en que dichos valores se iban amortizando con los saldos a favor de cada bimestre del IVA, en el entendido de que los saldos a favor por IVA se consolidan en la fecha en que se presenta la respectiva declaración bimestral.

Por su parte, para la demandada, ahora apelante, el consorcio al utilizar el mecanismo de la imputación de saldos a favor al período siguiente, desde el tercer bimestre del año gravable de 1996 hasta el primer bimestre de 1997, perdió el derecho a pedir la compensación o devolución por el período en el cual se originó el saldo a favor, ya que la imputación de saldos a favor se utiliza como mecanismo de pago que afecta directamente el período siguiente en el cual se imputa, motivo por el cual no se podía tomar como fecha límite para el cómputo de los intereses el último día de cada año gravable.

Sobre el particular, la Sala, se pronuncia en los siguientes términos:

La Sala advierte, en primer lugar, que la sentencia del 12 de junio de 1998, proferida dentro del proceso 8817, con ponencia del magistrado doctor Daniel Manrique Guzmán(*) que sirvió de fundamento al fallo del tribunal, si bien examina el tema de la “metodología de la compensación de saldos” y la causación de intereses moratorios bajo este sistema, también lo es que, como lo ha puesto de manifiesto el apoderado judicial de la demandada, la situación fáctica del subjúdice, es diferente, como que el consorcio actor, utilizó la figura de la imputación de saldos a favor desde el 3er. bimestre del año gravable de 1996 hasta el 1er. bimestre del año gravable de 1997, y con base en el saldo a favor consolidado en el 2º bimestre de este último año gravable efectuó la solicitud de compensación, tal y como se evidencia de la solicitud de compensación y declaraciones de IVA respectivas (fls. 27 y 73 cdno. a.)

(*) En el mismo sentido del proceso 8817, véase la sentencia de octubre 22 de 1999, radicación 9611, publicada en J y D., Nº 339, pág. 411 (N. del D.).

En esta forma, estima la Sala, que la mencionada sentencia no ha debido servir de criterio auxiliar, toda vez que la actora discute los intereses moratorios que la administración aplicó respecto a los saldos a cargo (retenciones en la fuente) que, a juicio de aquélla, no se causaron a pesar de que los saldos a favor a partir del 3er. bimestre de 1996 y hasta el 1er. bimestre de 1997, fueron imputados, lo que es distinto, al caso discutido en la mencionada sentencia en la cual, se repite, la discusión se circunscribió a la compensación de un saldo a favor originado en el impuesto de renta, año gravable de 1992 y a la causación de intereses moratorios bajo esta figura exclusivamente.

Por tanto, es evidente que lo que se pretende en el presente proceso es la no aplicación de intereses moratorios respecto a las retenciones a cargo de la actora a partir de la presentación de la declaración del 3er. bimestre de 1996 del impuesto a las ventas, al considerar que dichos valores se iban compensando con los saldos a favor de cada bimestre del IVA, en el entendido de que los saldos a favor por IVA se consolidan en la fecha en que se presenta la respectiva declaración bimestral.

Es decir, a pesar de que el consorcio utilizó la figura de la imputación de saldos a favor, también a su juicio operó la compensación, y en este sentido, no había lugar a los intereses moratorias que se le aplicaron en relación con los saldos a cargo por concepto de retenciones en la fuente a partir de la presentación de la declaración del 3er. bimestre de 1996.

Al respecto la Sala no está de acuerdo con la argumentación esgrimida por la apoderada judicial del consorcio actor, que acogió el tribunal, por las siguientes razones de orden legal:

De conformidad con los artículos 815 y 850 del Estatuto Tributario los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias tienen tres posibilidades para utilizarlos, así:

a) Imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo impuesto al siguiente período.

b) Solicitar su compensación con deudas por concepto de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones que figuren a su cargo.

c) Solicitar su devolución.

Es evidente, que las tres posibilidades son diferentes, que en las tres se utiliza el saldo a favor, y que, las mismas son excluyentes; pues no es posible imputar o aplicar un saldo a favor en la declaración del año siguiente y a la vez, pretender compensarlo con deudas a cargo de contribuyente; y mucho menos, respecto al mismo, solicita, devolución.

Además, la imputación de saldos a favor la realiza el mismo contribuyente o responsable; mientras que la compensación, requiere la autorización de la administración, previa solicitud y verificación de los requisitos legales previstos para el efecto.

Si el contribuyente o responsable acude a la opción de imputar un saldo a favor al período siguiente del mismo impuesto, naturalmente que hace uso del mismo, independientemente de que el nuevo saldo también resulte a favor, pues este mecanismo es permitido aún en el evento de que con la imputación se genere un nuevo saldo a favor, tal y como lo consagra el artículo 9º del Decreto 2314 de 1989, reglamentario del artículo 815 del Estatuto Tributario en la versión del artículo 87 del Decreto 2503 de 1987, adicionado por la Ley 49 de 1990, artículo 27, al señalar:

Imputación de los saldos a favor. Para efectos del literal a del artículo 815 del Estatuto Tributario, los saldos a favor originados en las declaraciones de renta y ventas, se podrán imputar en la declaración del período siguiente por su valor total, aún cuando con tal imputación, se genere un nuevo saldo a favor”.

Ahora bien, cuando el contribuyente o responsable decide imputar un saldo a favor al período siguiente del mismo impuesto, y en virtud de dicha imputación se genera un nuevo saldo a favor, el nuevo saldo a favor puede a su vez ser objeto de nueva imputación, compensación o devolución; pero no es procedente con relación a los períodos cuyos saldos fueron imputados, aplicar la compensación, pues las opciones, se repite, son excluyentes, y con cada una de ellas se aplica el saldo a favor, independientemente de que en el evento de la imputación se incremente o no el saldo a favor.

En el caso que se atiende, es claro, que con relación a los saldos a favor originados en las declaraciones de IVA correspondientes a los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º de 1996, y 1º del año gravable de 1997, el consorcio actor, acudió a la primera opción, esto es, imputó el saldo a favor al período siguiente, y con relación al saldo a favor acumulado en el 2º bimestre del año gravable de 1997, solicitó expresamente la compensación del saldo a favor, con fundamento en la declaración del último bimestre tal y como lo demuestra el formulario de la solicitud elevada el día 9 de octubre de 1997.

De este modo, es un contrasentido afirmar que los saldos a favor de cada bimestre fueron compensando los valores a cargo de la sociedad por concepto de retenciones en la fuente, puesto que, en cada bimestre, al utilizarse el saldo a favor para imputarlo en el período siguiente, se perdió el derecho a la compensación que alega la actora para sustentar según su argumento de la no causación de intereses moratorios a partir de la presentación de la declaración del 3er. bimestre del año gravable de 1996.

En este sentido la Orden Administrativa 0001 del 7 de abril de 1992 que cita la actora como vulnerada, al respecto, dice:

NOTA: Imputación del saldo a favor. La opción de imputar un saldo a favor, debe hacerse dentro de la liquidación privada del mismo impuesto, correspondiente al siguiente período gravable. Cuando el contribuyente o responsable haga uso de dicha opción, pierde el derecho a pedir compensación o devolución por el período donde originó el saldo a favor que se imputó, lo cual implica entonces que las opciones son excluyentes.

Entonces, si bien en la citada orden administrativa en lo relativo al cálculo de intereses moratorios en la compensación indica que “(...) Sobre las deudas a cargo del contribuyente, se liquidarán intereses por mora hasta el último día del período en el cual se originó el saldo a favor”, ello significa que cuando se ha optado por el mecanismo de la compensación, sobre las deudas a cargo del contribuyente se causan intereses por mora hasta el último día del período en el cual se originó el saldo a favor.

En esta forma, y como en el sub judice, se repite, el consorcio actor en lo que hace a los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º de 1996 y 1º de 1997, optó por la figura de la imputación de saldos a favor; y con respecto al saldo acumulado en el 2º bimestre del año gravable de 1997, solicitó compensación con los saldos a cargo del mismo, se colige, que los intereses moratorios sobre los saldos a cargo de aquél por concepto de retenciones en la fuente, se causaron desde la fecha en que se debían presentar y pagar las correspondientes declaraciones de retención en la fuente hasta el último día del período en el cual se originó el saldo a favor objeto de la compensación, vale decir, el último día del 2º bimestre de 1997, dado que éste fue el período objeto de la solicitud de compensación.

La Sala estima, que si el consorcio con respecto a los bimestres 3º, 4º, 5º, y 6º del año gravable de 1996, y 1º de 1997, hubiera optado en lugar de la imputación de cada saldo al período siguiente, por la compensación, no cabe duda, que la liquidación de intereses de mora debía efectuarse hasta el último día de cada período; pero como no ocurrió así, la liquidación de intereses moratorios que efectuó la administración con respecto a los saldos a cargo por concepto de retenciones en la fuente, se ajusta a lo preceptuado en tal orden administrativa, y a lo establecido en el artículo 634 del Estatuto Tributario en el sentido de que los contribuyentes o responsables que no paguen oportunamente los impuestos, anticipos y retenciones a su cargo “deberán liquidar y pagar intereses moratorios, por cada mes o fracción de mes calendario de retardo en el pago”.

Así las cosas, la sentencia del tribunal en cuanto acogió las súplicas de la demanda debe ser revocada, y en su lugar, se debe negar las súplicas de la demanda».

(Sentencia de marzo 31 de 2000. Radicación 9814 Consejero Ponente: Dr. Delio Gomez Leyva).

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