Sentencia C-1107 de octubre 24 de 2001 

CORTE CONSTITUCIONAL 

SALA PLENA

GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS

EXENCIÓN A CUENTAS DE AHORRO PARA FINANCIACIÓN DE VIVIENDA

EXTRACTOS: «A continuación se transcribe el texto de la disposición demandada, conforme a su publicación en el Diario Oficial 44.275 del 29 de diciembre de 2000:

“LEY 633 DE 2000

(Diciembre 29)

Por la cual se expiden normas en materia tributaria, se dictan disposiciones sobre el tratamiento a los fondos obligatorios para la vivienda de interés social y se introducen normas para fortalecer las finanzas de la rama judicial.

El Congreso de Colombia,

DECRETA:

ART. 1º—Gravamen a los movimientos financieros. Adiciónase el estatuto tributario con el siguiente libro:

“LIBRO SEXTO

Gravamen a los movimientos financieros

(…).

ART. 879.—Exenciones del GMF. Se encuentran exentos del gravamen a los movimientos financieros:

1. Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinados exclusivamente a la financiación de vivienda. La exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta. El gobierno expedirá la reglamentación correspondiente.

La exención se aplicará exclusivamente a una cuenta de ahorros por titular y siempre y cuando pertenezca a un único titular. Cuando quiera que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorros en uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con la cual operará el beneficio tributario aquí previsto e indicárselo al respectivo establecimiento”.

(...).

2. Planteamiento del problema.

El actor demanda la inconstitucionalidad del numeral 1º del artículo 879 del estatuto tributario —tal como fue adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000—, pues a su modo de ver este segmento normativo es violatorio de lo dispuesto en los artículos 13, 95-1, 95-9, 333, 335 y 363 de la Carta Política, en tanto se favorece injustificadamente a unos pocos, tales como las corporaciones de ahorro y vivienda, en perjuicio de sectores como el bancario, al propio tiempo que se facilita la evasión en cabeza de los beneficiarios de la exención y el abuso en el ejercicio de sus derechos. Que bajo tales respectos la norma no se acompasa con los conceptos de equidad y justicia, contraría los derechos a la libre iniciativa privada y a la actividad económica dentro de los límites del bien común, no establece la forma concreta de intervención reglamentaria del gobierno en la materia y, finalmente, se atenta contra los principios del sistema tributario en la medida en que el numeral acusado se aparta de los principios de justicia, equidad y progresividad.

(...).

b) La exención como expresión de la competencia impositiva, y por tanto instrumento de hacienda pública.

La potestad tributaria que la Carta Política establece en cabeza de las corporaciones de elección popular comporta una configuración que incorpora la determinación de los sujetos activos y pasivos, los hechos, las bases gravables, las tarifas, las exenciones y los descuentos. De lo cual se sigue que tal potestad comprende los elementos que integran la obligación tributaria desde su nacimiento, la cual puede adoptar variadas manifestaciones en atención a las políticas económicas, fiscales y sociales del Estado, en concordancia con los principios de unidad económica y autonomía territorial.

En este sentido el Congreso de la República ostenta una soberanía fiscal, que no por amplia podría estimarse en modo alguno como absoluta; antes bien, de los dispositivos constitucionales surgen límites y condicionamientos que armonizan con la naturaleza del Estado colombiano, en tanto organización “(…) en forma de república unitaria, descentralizada, con autonomía de sus entidades territoriales (…)”. En efecto, si bien el Congreso tiene la facultad exclusiva para crear tributos nacionales de vigencia indefinida (3) , y para establecer o autorizar la creación de exacciones de orden territorial; es también evidente que frente al decreto de exenciones tributarias de carácter nacional la iniciativa legislativa reside con exclusividad en el Presidente de la República, al propio tiempo que le está vedado conceder exenciones o tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales, ni imponer recargos sobre sus impuestos, salvo lo dispuesto en el artículo 317 superior, el que por otra parte establece que sólo los municipios podrán gravar la propiedad inmueble. Así mismo, es de registrar que las fronteras tributarias del Congreso se encuentran otros hitos en la titularidad del dominio de que gozan las entidades territoriales sobre los bienes y rentas tributarias o no tributarias o provenientes de la explotación de sus monopolios, con la subsiguiente protección constitucional que al respecto dispone: “Los impuestos departamentales y municipales gozan de la protección constitucional y en consecuencia la ley no podrá trasladarlos a la Nación, salvo temporalmente en caso de guerra exterior” (C.P., arts. 150-12, 154, 294, 317, 338 y 362).

(3) Por contraste el Presidente de la República puede en forma transitoria establecer nuevos tributos o modificar los existentes al amparo del artículo 215 superior.

En este orden de ideas, a partir de la iniciativa gubernamental el Congreso puede establecer exenciones tributarias de rango nacional, las cuales se identifican por su carácter taxativo, limitativo, inequívoco, personal e intransferible, de suerte tal que únicamente obrarán a favor de los sujetos pasivos que se subsuman en las hipótesis previstas en la ley, sin que a éstos les sea dable transferirlas válidamente a otros sujetos pasivos bajo ningún respecto (4) . Igualmente se observa que las exenciones corresponden a hechos generadores que en principio estarían total o parcialmente gravados, pero que por razones de política económica, fiscal, social o ambiental el órgano competente decide sustraerlos total o parcialmente de la base gravable dentro del proceso de depuración de la renta. Coetáneamente existen bienes y servicios exentos en la esfera del impuesto a las ventas, así como documentos exentos del impuesto de timbre. Conviene observar también que la naturaleza propia de la exención entraña una relación que vincula rigurosamente al beneficiario con un tributo específico, de tal manera que a él no le es permitido trasladar su condición de beneficiario de un tributo a otro distinto. Así por ejemplo, una persona que goce de una exención en materia de impuesto sobre la renta y complementarios, legalmente no podría extender esa condición de exento al impuesto sobre las ventas o al impuesto de timbre, sin que para nada importe el que se trate de hechos económicos ocurridos en el giro ordinario de sus negocios dentro de un mismo año o período gravable.

(4) Desde luego que estas características son igualmente predicables de las exenciones de orden territorial.

Cosa distinta sería el que a más de la exención por renta el hipotético beneficiario adquiriera bienes o servicios exentos del IVA, e interviniera en el otorgamiento o aceptación de documentos exentos del impuesto de timbre, caso en el cual se daría la condición de exento frente a tres impuestos diferentes, aunque a partir de fuentes distintas, lo cual confirmaría por contera la regla ya expresada, esto es, que la exención se predica de la persona únicamente respecto de un tributo específico. Haciéndose así mucho más notorio el carácter intransferible de la exención, no ya entre dos personas, que sí en cabeza de una sola (5) . Consecuentemente se consolida una noción de la exención tributaria que da noticia sobre el desdoblamiento que discurre en su talante intransferible, tanto por el factor subjetivo (el sujeto pasivo) como por el factor impositivo (tributo específico). En fin, con arreglo al respectivo hecho económico, al tributo en particular y al destinatario concreto, la exención es una y sólo una, quedando por tanto proscrita toda forma de analogía, extensión o traslado del beneficio, salvo lo que la ley disponga en contrario.

(5) En tal sentido véase —por ejemplo— lo dispuesto en el artículo 482 del estatuto tributario, que reza: “Las personas declaradas por ley exentas de pagar impuestos nacionales, departamentales o municipales, no están exentas del impuesto sobre las ventas”.

La exención no es un fin para la administración tributaria ni para el sujeto pasivo de la obligación fiscal, pues en la medida en que obra como instrumento de estímulo fiscal puede estar orientada hacia diferentes propósitos, tales como: 1. Recuperación y desarrollo de áreas geográficas gravemente deprimidas en razón de desastres naturales o provocados por el hombre; 2. Fortalecimiento patrimonial de empresas o entidades que ofrecen bienes o servicios de gran sensibilidad social; 3. Incremento de la inversión en sectores altamente vinculados a la generación de empleo masivo; 4. Protección de determinados ingresos laborales; 5. Protección a los cometidos de la seguridad social; 6. En general, una mejor redistribución de la renta global que ofrece el balance económico del país.

Cierto es también que para el diseño, establecimiento, administración, manejo y utilización de la exención el Congreso debe atenerse a los postulados constitucionales que informan la esfera tributaria desde sus diferentes ángulos, a saber: 1. Principios del derecho tributario; 2. Iniciativa legislativa para establecer exenciones del orden nacional; 3. Autonomía territorial en materia fiscal; 4. Protección y límites en relación con los tributos territoriales; 5. Igualdad frente a las cargas públicas. Y claro, atendiendo siempre a la consonancia que reclaman los derechos fundamentales, las políticas económicas, fiscales, sociales y ambientales, los planes de desarrollo y la ejecución presupuestal histórica que en lo pertinente guarde relevancia.

En concordancia con estas variables es oportuno reconocer también el hecho de que al amparo de las políticas fiscales las autoridades económicas han acogido tradicionalmente la exención como un medio que finalmente redunda en el incremento de determinadas bases gravables, y con ello, en la liquidación y recaudo del tributo que irriga al tesoro público. Trabazón fiscal ésta que a su vez permite conocer el grado de elasticidad positiva que un impuesto puede revestir en el conjunto de la tributación del país, por cuanto: es deseable que el universo de la tributación presente índices de crecimiento del recaudo superiores a los de la economía.

En cualquier caso, la exención puede tener la virtualidad de coadyuvar al cumplimiento de una función económico-social del Estado, a tiempo que propicia el crecimiento de los niveles impositivos, sin desconocer la incidencia negativa que frente a tales propósitos ejercen permanentemente los segmentos de elusión y evasión, a cuyo control deben acudir racionalmente los procesos de fiscalización y determinación oficial del tributo insoluto.

c) Los principios del sistema tributario a la luz del artículo 363 de la Carta Política.

El artículo 363 superior establece una relación de rango general con el sistema tributario, sin perjuicio de la tácita y particular presencia que en el mismo registran los impuestos, las tasas y las contribuciones al tenor de los principios de equidad, eficiencia y progresividad. Principios estos que merced a un adecuado desarrollo y conjunción hacen viable el derecho de igualdad frente a las cargas públicas, y por ende, la concreción de cierta razón de justicia tributaria.

Ahora bien, el principio de equidad tributaria acusa un parentesco íntimo con el derecho a la igualdad que contempla el artículo 13 ibídem, con la diferencia de que mientras éste corresponde al universo general de los habitantes del país, aquél por su parte es propio del ámbito tributario. Empero, frente a tal distinción la ligazón armónica que cobija a la equidad y a la igualdad dentro del campo impositivo se mantiene incólume. En este sentido, siguiendo el planteamiento aristotélico la equidad se asimila a la igualdad que debe presidir tanto las relaciones interpersonales como las hipótesis jurídicas. Sobre el tema de la igualdad esta corporación ha sostenido:

“El objeto de la garantía ofrecida a toda persona en el artículo 13 de la Carta no es el de construir un ordenamiento jurídico absoluto que otorgue a todos idéntico trato dentro de una concepción matemática, ignorando factores de diversidad que exigen del poder público la previsión y la práctica de razonables distinciones tendientes a evitar que, por la vía de un igualitarismo ciego y formal, en realidad se establezca, se favorezca o se acreciente la desigualdad. Para ser objetiva y justa, la regla de la igualdad ante la ley no puede desconocer en su determinación tales factores, ya que ellas reclaman regulación distinta para fenómenos y situaciones divergentes.

“La igualdad exige el mismo trato para los entes y hechos que se encuentran cobijados bajo una misma hipótesis y una distinta regulación respecto de los que presentan características desiguales, bien por las condiciones en medio de las cuales actúan, ya por las circunstancias particulares que los afectan, pues unas u otras hacen imperativo que, con base en criterios proporcionados a aquellas, el Estado procure el equilibrio, cuyo sentido en derecho no es otra cosa que la justicia concreta” (6) .

(6) Sentencia C-94 de 1993, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.

Dentro de una perspectiva más comprensiva el principio de equidad encuentra explicación y desarrollo merced a su relación con el principio de la generalidad del tributo, tal como esta Corte lo reconoció en sentencia C-711 de 2001.

(...).

En síntesis, el principio de equidad se desenvuelve como derecho a la igualdad dentro del campo fiscal, en íntima correspondencia con el principio de la generalidad del tributo que de suyo constituye basamento del derecho a la igualdad frente a las cargas públicas. Destacándose además que en salvaguarda contra una igualdad anfibológica, el principio de la equidad se nutre de las directrices trazadas por el principio de la certeza del tributo (C.P., arts. 363, 338 y 95-9). Y claro, reconociendo al punto que el derecho tributario repudia la indeterminación, pues ésta, a más de lesionar la estructura técnica y económica del tributo, atenta gravemente contra la seguridad jurídica y el sentido de justicia. Por esto mismo, la figura de la exención sólo puede existir como componente del vínculo tributario a condición de que se halle precisamente determinada y avalada bajo los auspicios de la objetividad, la razonabilidad y la proporcionalidad. Pudiendo al efecto erigirse como mecanismo de distinción o privilegio, racionalmente dirigido hacia la corrección de concretas desigualdades individuales o colectivas, pues bien vistas las cosas, la exención, antes que romper con el principio de la equidad bien puede contribuir a la instauración de la igualdad material o a su restablecimiento. No cabe duda entonces de que en su expresión legítima la exención se acompasa y ensambla justamente con el principio de equidad, tan caro al sentido de justicia pregonado por Aristóteles en su ética nicomaquea, y que a todas luces enseña cómo la equidad siempre tiene lugar en el seno del caso concreto, al propio tiempo que el filósofo, precisamente en defensa de la equidad real, da luces sobre el ejercicio que siglos después realizaría el juez constitucional en aras de la integridad y guarda del estatuto supremo. De ahí que, “Para los juristas, la “equidad” tiene un profundo significado que se concreta siempre en la aplicación de la ley a casos concretos” (7) .

(7) Mauricio A. Plazas Vega. Derecho de la hacienda pública y derecho tributario, edit. Temis, Bogotá, 2000, pág. 601.

Pues bien, en atención a las glosas del actor la Sala se pregunta: ¿la norma acusada quebranta el principio de equidad, y por tanto los artículos 13 y 95-9 de la Carta Política? Para una adecuada ilustración sobre la materia en controversia se transcribe a continuación el texto demandado, que reza:

“ART. 879.—Exenciones del GMF. Se encuentran exentos del gravamen a los movimientos financieros:

1. Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. La exención no podrá exceder en el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta. El gobierno expedirá la reglamentación correspondiente.

La exención se aplicará exclusivamente a una cuenta de ahorros por titular y siempre y cuando pertenezca a un único titular. Cuando quiera que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorros en uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con la cual operará el beneficio tributario aquí previsto e indicárselo al respectivo establecimiento”.

Primeramente debe destacarse que a través del artículo 1º de la Ley 633 de 2000 se creó como un impuesto nuevo, a partir del 1º de enero de 2001, el gravamen a los movimientos financieros (3 x 1.000), a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman. En los artículos posteriores la ley estipuló el hecho generador, la tarifa, la causación, la base gravable, los sujetos pasivos, los agentes de retención, lo concerniente a la declaración y pago, así como la administración del impuesto en cabeza de la DIAN.

Contrario a lo alegado por el demandante, el numeral cuestionado no estableció beneficio alguno a favor de las corporaciones de ahorro y vivienda —inexistentes como tales a la fecha de expedición de la Ley 633 de 2000—, y en general de ninguna entidad financiera, pues como bien claro resulta, los beneficiarios de la exención son las personas que tengan cuenta de ahorros destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda, esto es, los cuentahabientes.

La exención en cita debe mirarse en primer lugar dentro de la perspectiva del hecho generador que la engloba y soporta, el cual aparece definido por el estatuto tributario de la siguiente manera:

“ART. 871.—Hecho generador del GMF. El hecho generador del gravamen a los movimientos financieros lo constituye la realización de las transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la República, y los giros de cheques de gerencia.

En el caso de cheques girados con cargo a los recursos de una cuenta de ahorro perteneciente a un cliente, por un establecimiento de crédito no bancario o por un establecimiento bancario especializado en cartera hipotecaria que no utilice el mecanismo de captación de recursos mediante la cuenta corriente, se considerará que constituyen una sola operación el retiro en virtud del cual se expide el cheque y el pago del mismo.

PAR.—Para los efectos del presente artículo, se entiende por transacción financiera toda operación de retiro en efectivo, mediante cheque, con talonario, con tarjeta débito, a través de cajero electrónico, mediante puntos de pago, notas débito o mediante cualquier otra modalidad que implique la disposición de recursos de cuentas de depósito, corrientes o de ahorros, en cualquier tipo de denominación, incluidos los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como “saldos positivos de tarjetas de crédito” y las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante abono en cuenta”.

Conforme a esta norma el núcleo del hecho generador lo constituye la transacción financiera, configurada al tenor de los mecanismos contemplados en el artículo 871. Por donde los extremos de esta relación financiera se hallan integrados así: de una parte, por el Banco de la República y los establecimientos de crédito; y de otra, por los usuarios del sistema financiero. Siendo unos y otros sujetos pasivos del gravamen a la luz de lo dispuesto en los artículos 870, 875, 876 y 877 del estatuto tributario. Por su parte los artículos 872 y 873 ibídem establecen una tarifa impositiva del 3 x 1.000 —cuyo valor resultante no es deducible de la renta bruta—, sujeta a una causación instantánea que se expresa en el momento en que se produce la disposición de los recursos objeto de la transacción financiera.

De acuerdo con el artículo 874 del estatuto, la base gravable del gravamen a los movimientos financieros estará integrada por el valor total de la transacción financiera mediante la cual se dispone de los recursos. Base fiscal que se ve reducida en presencia de las causales de exención previstas por el artículo 879 ejusdem, y que para el caso en estudio, se contraen a los eventos en que los respectivos titulares hagan retiros de las cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. Siendo preciso advertir que de tal beneficio sólo podrá hacer uso el titular único de la cuenta de ahorro y en relación con una sola cuenta. Por lo mismo, en los casos en que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorro en uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con la cual operará el mencionado beneficio. Además, la cuantía de la exención no podrá exceder en el año fiscal del 50% del salario mínimo mensual vigente, debiendo aplicarse proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros mensuales efectuados por el titular de la cuenta. Por manera que de acuerdo con los respectivos cálculos matemáticos los titulares de dichas cuentas de ahorro estarán cobijados por un tope máximo mensual de retiros eximidos del gravamen, no pudiendo acumular a los retiros exentos del mes actual los retiros que a pesar de haber sido exentos en el mes o meses anteriores, no se realizaron por parte del titular. Es decir, teniendo en cuenta que la exención opera con solución de continuidad mensual —mes a mes— el titular de la cuenta no podría en un mismo mes efectuar retiros exentos que superen el tope máximo establecido por la ley, so pretexto de que el exceso corresponde a montos exentos no retirados durante uno o más meses anteriores, pues según se observa, las cuantías exentas no retiradas al cierre de cada mes, caducan sin excepción en torno al beneficio. Por consiguiente, el impuesto de 3 x 1.000 se causará sobre las sumas retiradas en exceso del monto al cual corresponde la exención.

Ahora bien, la exención no procede respecto de cualquier cuenta de ahorro, toda vez que por mandato expreso del numeral comentado los fondos de dicha cuenta deben estar destinados exclusivamente a la financiación de vivienda, para lo cual las entidades financieras deberán canalizar mensualmente las captaciones correspondientes en un monto no menor al saldo de las cuentas de ahorro que gozan del beneficio. Igualmente, en procura de una satisfactoria realización de las operaciones económicas y fiscales pertinentes, el Banco de la República y los establecimientos de crédito actuarán como agentes retenedores y serán responsables por el recaudo y el pago del GMF.

De todo lo anterior surge con palmaria claridad que los únicos beneficiarios de la exención cuestionada son los titulares de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda. Por contraste, los establecimientos de crédito en modo alguno podrían invocar a su favor dicho beneficio, pues según ha quedado señalado, lejos de cualquier exención, tales entidades tienen a su cargo deberes de colaboración para con el ahorrador y el Estado que van desde la liquidación del GMF con el previo reconocimiento de la exención, pasando por la retención en la fuente, hasta culminar con la declaración y pago de las respectivas cantidades. No se ve entonces dónde podría hallarse la pretendida desigualdad que el actor quiere encontrar a todo trance a favor de las corporaciones de ahorro y vivienda, y en detrimento de los establecimientos bancarios, máxime si se considera que con arraigo en el artículo 5º de la Ley 546 del 23 de diciembre de 1999 las corporaciones de ahorro y vivienda desaparecieron como categoría legal, teniendo en adelante la naturaleza de bancos comerciales.

Bajo esta comprensión la exención está dada a favor de todas las personas —naturales o jurídicas— que sean titulares de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda de cualquier índole, supuesto jurídico que al margen de toda discriminación expresa una oportunidad financiera y tributaria asequible a toda persona que disponiendo de recursos económicos desee abrir una cuenta de ahorros de dicha naturaleza finalística. Nótese cómo la norma no distinguió en cuanto a destinatarios del beneficio fiscal impugnado, toda vez que se limitó a edificar la exención a partir del hecho generador, esto es, de la transacción financiera. De lo cual deviene nítidamente que esta exención está referida con exclusividad a la causa (hecho económico) de la obligación tributaria, que no al sujeto pasivo de la misma: el titular de la susodicha cuenta de ahorro. Siendo esto así, ¿qué vulneración del derecho a la equidad tributaria y a la igualdad misma podría entrañar el texto demandado? Pues ninguna, ya que la concreción de la exención dependerá de la decisión que tome cada persona —con arreglo a sus capacidades económicas, conveniencias financieras, prioridades y preferencias— de solicitar la apertura de una cuenta de ahorro destinada exclusivamente a la financiación de vivienda, con la subsiguiente opción de hacer los retiros que la ley prevé como exentos. Es decir, se trata de un beneficio predicable de todas las personas, sin excepción, que se subsuman dentro de la hipótesis estipulada en el texto legal censurado, por fuerza circunscrito al hecho imponible; de lo cual resulta bien correspondido el principio de la generalidad del tributo, por cuanto: la exención cobijará a todas las personas que incurran en el hecho generador determinado por el artículo 871 del estatuto tributario, en armonía con el numeral 1º del artículo 879 del estatuto tributario. En el mismo sentido el principio de igualdad frente a las cargas públicas sale fortalecido por cuanto, calculada y registrada la exención —que tiene el mismo porcentaje para todos los cuentahabientes de las mentadas cuentas de ahorro—, las sumas gravadas causarán el impuesto en forma directamente proporcional a la cuantía del retiro de la respectiva cuenta; con la consecuencia lógica de que en cada caso el titular de la cuenta de ahorros estará contribuyendo al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad (C.P., art. 95-9).

Conviene igualmente precisar que la vulneración del principio de equidad tributaria y por tanto del derecho a la igualdad, de ordinario no se configura cuando la hipótesis jurídica incorpora a todas las personas (8) , pues como es apenas obvio, reconociendo que las consecuencias jurídico-económicas de la hipótesis positiva se predican de todas aquellas que se subsuman en la misma, mal podría alegar discriminación en su contra una persona que no reúne los requisitos, condiciones o calidades para alojarse en los presupuestos de la hipótesis establecida, o que simplemente no quiere plegarse o acogerse a tales presupuestos. Y éste es justamente el caso que en esta hora concentra la atención de la Sala: el de una hipótesis de exención que cobija a todos por igual, a partir del momento en que decidan abrir una cuenta de ahorro destinada exclusivamente a la financiación de vivienda. Siendo de perogrullo decir que quien no funja como titular de una tal modalidad de cuenta no podrá acceder al comentado beneficio. Lo accesorio sigue la suerte de lo principal.

(8) Advirtiendo al punto que, una regla tributaria no es equitativa por el sólo hecho de cobijar a todas las personas. Antes bien, casos se pueden dar en que el respectivo precepto tributario que pone a todos bajo el mismo rasero, en la práctica resulte notablemente discriminatorio e irracional. Obviamente, no se le puede otorgar tratamiento igual a situaciones que jurídicamente no lo son.

Bajo el mismo imperio de la equidad tributaria se hallan en el otro extremo de la transacción todas las entidades del sector financiero y el mismo Banco de la República. Donde al efecto, la posibilidad de incrementar el quantum mensual y anual de captaciones de ahorro con los fines establecidos en la norma acusada, está a la orden de todas las entidades del sector que a bien lo tengan (C.P., art. 333), a cuyos fines contribuirán factores tales como el prestigio y buena voluntad, la calidad y cobertura del portafolio de servicios, las estrategias publicitarias, y por supuesto, la responsabilidad comprobada en el medio financiero. Así, la suerte de las actividades de intermediación financiera estará signada en cierto modo por la gestión de los establecimientos de crédito, dependiendo de su postura frente a las fuentes de ahorro y a la financiación de vivienda, con la subsiguiente manifestación de tendencias favorables o desfavorables a los cometidos de captación previstos en sus agendas. Es pues del resorte de las políticas y planes de negocios de tales establecimientos el proyectarse con estímulos hacia los actuales y potenciales ahorradores en aras de fortalecer su liquidez, al propio tiempo que se canalizan recursos hacia la financiación de vivienda. Por lo mismo, entidad financiera que no se ajuste a los dictados normativos sobre proyección del ahorro en la forma vista, bajo su propia responsabilidad se privará de la opción incremental que a sus captaciones le cabe. Consecuentemente, frente a las oportunidades financieras y ventajas fiscales que cada establecimiento de crédito ofrezca a sus clientes actuales o potenciales, los mismos podrán optar libremente por una u otra alternativa, sin que de ello pueda derivarse el supuesto abuso del derecho que tanto preocupa al demandante (C.P., art. 95-1).

En cuanto al principio de eficiencia preciso es comenzar reconociendo su estudio en relación con la administración y con el contribuyente. En esta perspectiva —siguiendo los postulados de Adam Smith y Adolf Wagner—, la administración debe ocuparse primeramente de “crear tributos de fácil recaudación, pues no se justifica que el costo de administrar el tributo sea superior al ingreso obtenido, además, una excesiva complejidad administrativa implica el deterioro de la estructura tributaria y el incumplimiento de los objetivos propuestos por las autoridades económicas” (9) . Al mismo tiempo sus funcionarios deben gozar de la suficiente idoneidad ética y profesional, aparejada por una remuneración decorosa. Esa simplicidad que subyace a la eficiencia en términos de un tributo moderado y adecuado conviene al comportamiento esperado por el fisco respecto del sujeto pasivo, ya que un tributo de tarifa excesiva puede dar al traste con el recaudo merced a la elusión y la evasión.

(9) Enrique Low Murtra y María Inés Medina. Sistema tributario colombiano. La nueva ley, Bogotá, 1988, pág. 2. También, Mauricio A. Plazas Vega, Ob. Cit., pág. 606.

Teniendo en cuenta que la eficiencia del tributo se mide al tenor de sus efectos en la economía, en el balance fiscal y en la redistribución del ingreso de un país, las autoridades económicas deben asumir el diseño y desarrollo de cada tributo atendiendo a su cabal administración y recaudo, sin perder de vista la incidencia que el ingreso fiscal tiene en la estructura del gasto público. Por ello mismo, en el marco de las posibilidades y conveniencias tales autoridades deberán revisar permanentemente la viabilidad de los tributos existentes —directos e indirectos—, de cara a las políticas macroeconómicas, fiscales y sociales, no sea que entre los tejidos del sistema tributario transite alguna exacción detonante de conductas evasoras, cuando no elusivas.

Pues bien, desde el punto de vista de su estructura jurídica la norma acusada no adolece precisamente de ineficiencia tributaria, dado que su contenido se muestra a todas luces sencillo en su entendimiento y viable a su concomitante aplicación. Y como a esta Corte incumbe únicamente el cotejo jurídico de la norma inferior frente a la Constitución, ningún reparo habrá de hacerle con referencia a la preceptiva superior.

Con respecto al principio de progresividad debe resaltarse su génesis especial en el seno de la equidad, pues según la doctrina:

“(…), un sistema tributario observará el principio de equidad horizontal cuando las personas con un mismo nivel de bienestar, antes de impuestos, son tratadas de idéntica manera por el sistema tributario y quedan con igual nivel de bienestar después de pagar sus contribuciones. En este caso se habla de tributos proporcionales. Por el contrario, los sistemas que respetan el principio de equidad vertical, llamados también progresivos, establecen pautas para dar un tratamiento diferencial a situaciones diferentes, de manera que a mayor bienestar mayor cuota de impuestos y viceversa” (10) .

(10) Véase, Óscar Alviar y Fernando Rojas, Elementos de finanzas públicas en Colombia, Editorial Temis, 1985, p. 242.

En términos netos la progresividad sólo se predica de los tributos efectivamente liquidados a cargo de los contribuyentes. De suerte que, sin desconocer la importante incidencia de la exención dentro de la depuración de la renta, serán los montos impositivos determinados en cada período gravable los que den la pauta sobre el mayor grado de afectación fiscal esperado en cabeza de quienes tienen superior capacidad contributiva. Equidad vertical ésta que para su adecuada realización amerita un control y revisión permanentes, tanto de la estructura jurídico-económica del tributo, como en lo tocante a los procesos de fiscalización y determinación particular del mismo.

Ahora bien, con miras a verificar el grado de progresividad del tributo que enmarca la exención demandada, preciso es revisar ésta en el contexto del hecho imponible que le sirve de basamento, teniéndose al respecto un resultado consonante para con la equidad horizontal y para con la equidad vertical. Pero veamos cómo ocurre esto: calculada la exención mensual con arreglo al porcentaje autorizado legalmente, el gravamen sobre el exceso tendrá una cuantía igual para los ahorradores que hagan retiros por iguales sumas. Bajo la misma regla porcentual, el gravamen sobre el exceso será de mayor cuantía para los ahorradores que hagan retiros por valores superiores a los de otros cuentahabientes. Quedando así mismo satisfecho el principio de igualdad frente a las cargas públicas que contempla el artículo 95-9 superior.

d) La libertad de empresa en la Constitución Política.

El artículo 333 superior establece una ecuación que muestra en uno de sus extremos la libertad de empresa dentro de los límites del bien común, y en el otro, las correlativas responsabilidades sociales, de medio ambiente y de respeto al patrimonio cultural de la Nación. Con un director —el Estado— que a manera de árbitro interviene en la marcha de la economía a través de medios e instrumentos directos e indirectos, contándose dentro de éstos la ley, en virtud de la cual el alcance de la libertad económica podrá verse alinderado cuando quiera que así lo exijan el interés social, el ambiente y el patrimonio cultural de la Nación. En todo caso, en la órbita de su función reguladora —ley, reglamento, etc.— el Estado tiene la potestad suficiente para establecer las reglas atinentes a planeación, presupuesto, ejecución de planes y programas, controles y demás temas complementarios, siendo pertinente resaltar la importancia que los instrumentos tributarios juegan en la perspectiva de realización de las tareas públicas y del crecimiento-desarrollo de la economía. Por lo tanto, cuando quiera que las autoridades hacendísticas detecten inconsistencias estructurales o funcionales dentro del circuito económico, que por fuerza quebranten o tiendan a vulnerar los presupuestos necesarios a la debida concreción de derechos fundamentales, deberán asumir —a partir del diagnóstico— el diseño y realización de instrumentos encaminados tanto a la corrección de desviaciones significativas como al estímulo de las actividades propias de la esfera de concreción de determinados derechos fundamentales.

Precisamente eso es lo que ha ocurrido en el caso que ahora nos ocupa, donde el Estado, atendiendo a las necesidades colectivas de vivienda decidió estipular un estímulo tributario al ahorro.

(...).

A este respecto al colaborador fiscal recordó un aparte de la ponencia para segundo debate de Cámara y Senado de la que hoy se conoce como Ley 633 de 2000, y que al respecto dice:

“NUM. 1º—Con el fin de incentivar el ahorro e impulsar la industria de la construcción, se establece una exención al gravamen a los movimientos financieros, permitiendo que los retiros que efectúen los ahorradores de sus cuentas de ahorro programado, no se afecten con el gravamen. Las cuentas de ahorro programado se destinarán de manera exclusiva a la adquisición de vivienda por el ahorrador.

El sentido de la ponencia no deja duda alguna en cuanto al querer inmediato del legislador, que no fue otro distinto al de estimular el ahorro con fines de vivienda, especialmente para los sectores más desfavorecidos. Por lo demás, resulta claro que con esta medida se tiende también hacia una repotenciación de la industria de la construcción, y con ella, hacia un aumento considerable en la demanda de empleo (12) directo e indirecto, un mejoramiento de la capacidad adquisitiva de los trabajadores adscritos al sector de la construcción y a los proveedores del mismo, y por contera, un crecimiento en la demanda de bienes y servicios, con su inmanente correlato: el estímulo a la producción de bienes y a la prestación de servicios. Engranaje económico éste que, como bien se infiere, está llamado a incidir positivamente en el incremento de las bases gravables, y por ende, en los ingresos tributarios que el Estado requiere para la atención de los servicios a su cargo.

(12) En relación con la intensidad del desempleo en Colombia dijo recientemente Eduardo Lora: “Colombia tiene un problema de desempleo especialmente agudo. Desde 1999, una de cada cinco personas dispuestas a trabajar no encuentra dónde emplearse. Este nivel de desempleo es el más alto que haya conocido el país, y también el más elevado de todos los países de América Latina”. Así mismo, en cuanto a la pérdida grave de ingresos que experimentó el 37% de las familias en 1999, enfatizó el autor: “Para ajustarse, estas familias acudieron a una variedad de respuestas, no sólo de tipo laboral, también vendieron activos, redujeron sus niveles de consumo y retiraron a sus hijos de la escuela”. Véase, Eduardo Lora, El desempleo: ¿qué hacer?, Alfaomega S.A., Cambio, octubre de 2001.

(...).

Fueron pues apodícticas razones de interés general y de protección individual las que animaron la génesis de la exención demandada, poniéndose de manifiesto ab initio su objetiva y racional justificación, su destacada proporcionalidad, y por consiguiente, su palmaria vocación socioeconómica. Lo que a derechas es significativo de su consonancia para con los fines esenciales del Estado y para con los propósitos constitucionales que a éste le conciernen al tenor de su intervención en la economía. Desde luego que disposiciones como la acusada coadyuvan paulatinamente a la promoción de la prosperidad general, a la efectiva garantización de los correspondientes principios, derechos y deberes constitucionales, al mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes y a la distribución equitativa de las oportunidades, y todo ello, de momento a instancias de un hito centralizador: el derecho a vivienda digna.

¿Dónde residiría entonces el quebrantamiento que el actor alega con referencia al libre ejercicio de la actividad económica? Pues en parte alguna. Nótese cómo la norma censurada permite con entera amplitud a todos los establecimientos de crédito ofrecerle a sus clientes actuales o potenciales la apertura de cuentas de ahorro destinadas exclusivamente a la financiación de vivienda, de cuya efectiva realización dará noticia la libre iniciativa de estos establecimientos y el convencimiento del público sobre las bondades financieras y fiscales que involucran las susodichas cuentas. Recordando a la vez que siendo la confianza un activo fundamental en todo sistema financiero, los establecimientos de crédito interesados en el incremento de sus captaciones de ahorro deberán privilegiar en mucho el cumplimiento oportuno de sus deberes y obligaciones para con sus clientes. Siendo pues, múltiples las razones que sustentan el arraigo constitucional que el precepto controvertido muestra en torno al artículo 333 superior, esta Corte proveerá a su reconocimiento en la forma que al fallar se verá.

(...).

En conclusión, para la Sala es evidente que el precepto demandado no entraña vicios de inconstitucionalidad bajo los aspectos vistos, debiendo entonces permanecer dentro del ordenamiento jurídico con el vigor que le es propio.

Decisión

En mérito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, oído el concepto del Procurador General de la Nación y cumplidos los trámites y requisitos que contempla el Decreto 2067 de 1991, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,

RESUELVE:

Declárase EXEQUIBLE el numeral 1º del artículo 879 del estatuto tributario, tal como fue adicionado por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional, cúmplase y archívese el expediente».

(Sentencia C-1107 de octubre 24 de 2001. Magistrado Ponente: Dr. Jaime Araújo Rentería).

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