Sentencia C-114 de febrero 22 de 2006 

CORTE CONSTITUCIONAL

SALA PLENA

Sentencia C-114 de 2006 

Ref.: Expediente D-5916

Magistrado Ponente:

Dr. Rodrigo Escobar Gil

Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 871 (parcial) del Decreto 624 de 1989, “estatuto tributario”, tal como fue adicionado por el artículo 45 de la Ley 788 de 2002 “por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones”.

Actor: Juan Rafael Bravo Arteaga

Bogotá, D.C., veintidós (22) de febrero de dos mil seis (2006).

EXTRACTOS: «II. Norma demandada

A continuación se transcribe el texto de la disposición demandada y se subraya el aparte acusado:

“Decreto 624 de 1989

(Marzo 30)

‘Por el cual se expide el estatuto tributario de los impuestos administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales’.

El Presidente de la República de Colombia, en ejercicio de las facultades extraordinarias que le confieren los artículos 90, numeral 5º, de la Ley 75 de 1986 y 41 de la Ley 43 de 1987, y oída la comisión asesora de la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado,

DECRETA:

(...)

ART. 871.—Hecho generador del GMF.

(…)

(Inciso adicionado por el art. 45 de la L. 788/2002). También constituyen hecho generador del impuesto:

Los débitos que se efectúen a cuentas contables y de otro genero, diferentes a las corrientes, de ahorros o de depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero”.

(...).

VI. Consideraciones y fundamentos

1. Competencia.

La Corte Constitucional es competente para conocer de la presente demanda en virtud del artículo 241 numeral 4º de la Carta, ya que la disposición acusada hace parte de una ley de la República.

2. El asunto bajo revisión.

2.1. De acuerdo con la demanda de inconstitucionalidad que se ha presentado, el inciso 6º del artículo 871 del estatuto tributario, que establece una modalidad de hecho gravable en el gravamen sobre los movimientos financieros, es contrario al principio de certeza tributaria y, por consiguiente, violatorio del artículo 338 de la Constitución Política. Para el actor, la disposición acusada no define de manera clara y precisa el hecho generador del impuesto, lo cual no solamente da lugar a una indeterminación del mismo, sino que puede conducir a que el GMF se cause dos o más veces.

2.2. Quien interviene por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, después de hacer un recuento sobre los antecedentes de la disposición demandada y de mostrar cómo la misma surgió en el contexto de una serie de medidas orientadas a aumentar el recaudo y a prevenir la elusión del GMF, se opone a las pretensiones de la demanda porque estima que en el texto de la norma acusada se encuentra claramente definido el hecho generador del gravamen, cuyos elementos son (1) la realización de una transacción financiera, (2) mediante la cual se disponga de recursos, (3) en cuentas diferentes a las corrientes, de ahorros o de depósito, (4) para la realización de cualquier pago o transferencia a terceros.

Para el interviniente, las expresiones utilizadas en la norma tienen un alcance preciso en el contexto del gravamen que se está regulando y observa en particular que, por un lado, no cualquier débito da lugar al gravamen, sino que para que se configure el hecho generador se requiere la existencia de un pago o transferencia a un tercero, y, por otro, que la disposición acusada no implica un gravamen a la contabilidad sino a la operación contable en la que se realice un pago a un tercero.

Señala, finalmente, que la expresión “cuentas de otro género” no resulta ambigua, porque en el mismo artículo del que hace parte el inciso demandado se precisa su alcance, en cuanto que lo que se pretende gravar es toda transacción financiera que implique disposición de recursos que se encuentren en una cuenta del sistema financiero, cualquiera que sea la denominación que se le de a esa cuenta.

2.3. Para el Instituto Colombiano de Derecho Tributario las expresiones “débito” y “cuentas de otro género” contenidas en el inciso demandado son contrarias la Constitución, porque a través de ellas se abarca todo un mundo posible de transacciones ajenas al objetivo mismo considerado como generador del GMF, como es someter al tributo toda suerte de disposición de recursos dinerarios manejados mediante las instituciones financieras del país. De este modo, en concepto del Instituto, dada la vaguedad de las mencionadas expresiones, la descripción del hecho generador contenida en la norma demandada comprendería el registro de operaciones que no conducen a la disposición del efectivo para la realización de pagos o transferencias que extingan obligaciones a favor de terceros.

2.4. Quien interviene por la Asociación Nacional de Empresarios de Colombia coincide con el Ministerio Público en señalar que, en general, dentro de una interpretación integral del régimen del GMF, la disposición acusada no resulta contraria al principio de certeza tributaria, salvo en cuanto hace a la expresión “o de otro género”, la cual, en virtud de su indeterminación, si resulta contraria al artículo 338 Superior.

2.5. De esta manera en la presente oportunidad corresponde a la Corte establecer si la definición del hecho generador del gravamen a los movimientos financieros contenida en el inciso 6º del artículo 871 del estatuto tributario tiene un nivel tal de indeterminación que hace imposible que, a partir de la ley, mediante un ejercicio interpretativo razonable, se pueda establecer en qué casos los débitos que se efectúen a cuentas contables o de otro genero en el sistema financiero se encuentran sujetas al GMF, evento en el cual esa disposición resultaría contraria al principio de certeza tributaria que se desprende del artículo 338 de la Constitución, o si, por el contrario, en la disposición demandada se encuentran suficientemente determinados los elementos del hecho generador del GMF de manera que puedan tenerse por satisfechas las exigencias del principio de certeza tributaria.

Para resolver el anterior problema jurídico, la Corte hará, en primer lugar, un breve recuento de la doctrina constitucional sobre el principio de legalidad tributaria; se referirá a continuación al gravamen a los movimientos financieros y, en particular, a las modificaciones introducidas por la Ley 788 de 2002, para finalmente, a la luz de las anteriores consideraciones, examinar la constitucionalidad de la disposición demandada.

3. El principio de legalidad tributaria.

De acuerdo con el principio de legalidad tributaria contenido en el artículo 338 de la Constitución, en tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos municipales podrán imponer contribuciones fiscales y parafiscales. Tal como de manera reiterada se ha destacado por la jurisprudencia constitucional, de ese principio forma parte integral la previsión de la misma norma superior, conforme a la cual deben ser los órganos de elección popular quienes fijen directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos, exigencia que solo se ve morigerada por la posibilidad de que la ley, las ordenanzas y los acuerdos permitan que las autoridades administrativas fijen la tarifa de las tasas y contribuciones, siempre y cuando en los mismos actos se haya fijado el sistema y el método para establecer los costos y los beneficios de los que depende la tarifa.

Ha dicho la Corte que esa configuración del principio de legalidad tributaria comporta también el principio de certeza de los tributos, de acuerdo con el cual los órganos colegiados de representación popular que establecen los tributos deben fijar con claridad y de manera inequívoca los distintos elementos que los integran.

De este modo, en acatamiento del principio de legalidad del tributo, la ley, las ordenanzas y los acuerdos deben describir de manera clara y precisa y los sujetos activo y pasivo, los hechos generadores, las bases gravables y las tarifas del mismo y ello implica que se desconoce ese principio cuando en tal descripción se incorporan elementos particularmente vagos u oscuros, que hagan imposible determinar el alcance del tributo (3) .

Sin embargo, ha señalado la jurisprudencia constitucional, no toda dificultad interpretativa en el régimen de un tributo puede considerarse como violatoria del principio de certeza tributaria, porque, en ocasiones, la complejidad de las materias objeto de regulación hace necesario el despliegue de una actividad hermenéutica, cumplida la cual pueda establecerse con claridad el alcance de las normas. Debe tenerse en cuenta que, dado que los tributos se establecen mediante normas de carácter general y abstracto, siempre habrá necesidad de subsumir las situaciones particulares y concretas en los supuestos de hecho previstos en la norma, sin que quepa predicar que del principio de legalidad se deriva la necesidad de que, siempre, en las normas de creación de los tributos, se haga una descripción casuística de los distintos elementos que los conforman.

Así, el tributo solo puede tenerse origen en la ley (4) , lo cual quiere decir que en ella deben estar fijados directamente y de manera clara y precisa sus distintos elementos. De esta manera, habría violación del principio de legalidad, en su expresión más general, cuando se defiriese a autoridades distintas a las constitucionalmente habilitadas, la determinación de alguno de los elementos del tributo; y se afectaría específicamente el principio de certeza, cuando existiese ambigüedad en la configuración del tributo, al punto de que no fuese posible determinar su alcance.

Pero cuando a partir de la ley, es posible determinar de manera objetiva, mediante un proceso de subsunción, cuales son los supuestos fácticos que dan lugar a un gravamen, no obstante la complejidad interpretativa que ello pueda plantear, no cabe sostener que se ha desconocido el principio de legalidad en materia tributaria.

Sobre este particular la Corte ha puesto de presente, por un lado, que las leyes tributarias, como cualesquiera otras, pueden suscitar variados problemas interpretativos en el momento de su aplicación o ejecución, lo cual, sin embargo, no implica, per se, una violación del principio de certeza tributaria, porque para ello sería necesario que el texto normativo presentase una oscuridad invencible que no permitiese que, mediante un proceso interpretativo, se determinase cuales son los elementos esenciales del tributo (5) . Por otra parte, también ha señalado la jurisprudencia constitucional, que el nivel de claridad y precisión que, en desarrollo del principio de legalidad, se exige de las normas tributarias no es incompatible con el carácter general y abstracto propio de las leyes, razón por la cual no es necesario que en ellas se describan de manera pormenorizada todos los elementos esenciales del tributo, sino que para definirlos cabe acudir a proposiciones de validez genérica, que serán luego referidas a las circunstancias específicas propias del momento de ejecución de la ley (6) .

4. El gravamen a los movimientos financieros y la reforma realizada por la Ley 788 de 2002.

4.1. La Ley 663 de 2000 adicionó el estatuto tributario con el libro sexto —gravamen a los movimientos financieros— en el cual se fijó, a partir del 1º de enero de 2001, un nuevo impuesto denominado gravamen a los movimientos financieros —GMF—, cuyos sujetos pasivos son los usuarios del sistema financiero, las entidades que lo conforman y el Banco de la República.

En principio, dicho gravamen tenía como hecho generador “… la realización de las transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la República, y los giros de cheques de gerencia” (L. 633/2000, art. 1º).

Tal como se señala por el demandante, esa configuración del hecho gravable estaba claramente orientada a gravar el movimiento de efectivo que se realizase mediante operaciones en el sistema financiero. Sin embargo, desde muy temprano se detectó que en el sistema financiero se acudía a determinadas prácticas para la realización de transacciones y la disposición de recursos financieros mediante el empleo de códigos contables distintos de los propios de las cuentas corrientes o de ahorro, con el fin de eludir el recaudo y pago del tributo (7) .

En ese contexto, dentro del proyecto de ley que en el año 2002 el gobierno presentó al Congreso de la República (8) , con el propósito fundamental de “… coadyuvar en la estabilización del balance público…” (9) y, de manera complementaria, “… atacar la evasión y la defraudación fiscal …” (10) , se incluyó un acápite sobre el gravamen a los movimientos financieros, con “… el fin de mejorar el recaudo por ese concepto y de cerrar las brechas de elusión tributaria que se han identificado” (11) . Ese proyecto culminó con la expedición de la Ley 788 de 2002, que introdujo en el estatuto tributario el inciso que ahora es objeto de demanda.

4.2. En relación con el gravamen a los movimientos financieros, la Ley 788 de 2002 replanteó el hecho generador, para incluir operaciones que no estaban cubiertas en la legislación previa y amplió los sujetos pasivos y los agentes retenedores.

En el proyecto de ley presentado por el gobierno a la consideración del Congreso de la República, en relación con el gravamen a los movimientos financieros, no solamente se ampliaba el espectro de los hechos generadores, los sujetos pasivos y los agentes retenedores, sino que, además, se modificaba el parágrafo del artículo 871 del estatuto tributario, para desplazar el núcleo de la definición de lo que para efectos del gravamen debía considerarse como transacción financiera, desde la “operación de retiro de efectivo” hacia la expresión genérica “disposición de recursos”, que comprende no solo el retiro en efectivo, sino, también, de manera más amplia y entre otros conceptos, “…los movimientos contables que se efectúen para el traslado de recursos o derechos a cualquier título …” (12) .

Posteriormente, en la ponencia para primer debate en las comisiones conjuntas de Senado y Cámara se expresó que “[e]n el artículo sobre el hecho generador del gravamen a los movimientos financieros se efectúan algunos ajustes en su redacción, para precisar que constituyen hecho generador del impuesto los pagos propios o de terceros que realicen los establecimientos de crédito mediante abono en cuenta corriente, de ahorros o depósito, cuando tales pagos no estén vinculados a un movimiento de otra cuenta corriente, de ahorro o depósito”. Se agregó en la ponencia que “[d]e la misma forma, en el parágrafo se precisa que se entienden por transacción financiera los movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título”.

En el consiguiente pliego de modificaciones se consignó el texto del inciso ahora demandado y del parágrafo del artículo 871 del estatuto tributario, de la siguiente manera, que se conservó inmodificada hasta la aprobación final del proyecto:

ART. 48.—Hecho generador del gravamen a los movimientos financieros. Se adiciona el artículo 871 del estatuto tributario con los siguientes incisos y se modifica el parágrafo, los cuales quedan así:

“También constituyen hecho generador del impuesto:

(…)

Los débitos que se efectúen a cuentas contables y de otro género, diferentes a las corrientes, de ahorros o de depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero.

(…)

PAR.—Para los efectos del presente artículo se entiende por transacción financiera toda disposición de recursos provenientes de cuentas corrientes, de ahorro, o de depósito que implique entre otros: retiro en efectivo mediante cheque, talonario, tarjetas débito, cajero electrónico, puntos de pago, notas débito o a través de cualquier otra modalidad, así como los movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título, incluidos los realizados sobre, carteras colectivas y títulos, o la disposición de recursos a través de contratos o convenios de recaudo a que se refiere este artículo. Esto incluye los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como ‘saldos positivos de tarjetas de crédito’ y las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante el abono en cuenta”.

De este modo, en el articulado que finalmente fue aprobado, el gravamen a los movimientos financieros está vinculado a la disposición de recursos provenientes de cuentas corrientes, de ahorro, o de depósito y, en general, a los movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título.

En este contexto, procede la Corte al análisis de los cargos que se han presentado contra el inciso 6º del artículo 871 del estatuto tributario.

5. Análisis de los cargos.

Tal como se ha señalado, el actor considera que el inciso 6º del artículo 871 del estatuto tributario es contrario al principio de certeza tributaria, debido a que la definición del hecho generador del gravamen a los movimientos financieros en él contenida resulta ambigua e indeterminada. Para sustentar esa conclusión el actor hace una análisis separado de cada uno de los elementos que componen la definición del hecho generador que se cuestiona: “débito”, “a cuentas contables y de otro género”, para “la realización de cualquier pago” o “transferencia a un tercero”.

En relación con esa aproximación de la demanda observa la Corte, en primer lugar, que el análisis de la disposición acusada no puede hacerse al margen de la consideración de todo el articulado sobre el GMF, en particular, de la previsión del parágrafo del artículo 871 del estatuto tributario que define las transacciones financieras, y, además, que tampoco cabe desagregar la disposición acusada como lo hace el demandante, para examinar por separado y de manera aislada cada una de sus expresiones, en orden a descubrir en dicho análisis una ambigüedad que no se aprecia cuando la norma acusada se toma en su conjunto.

Así, no es de recibo una acusación que se sustente en la consideración de que cada uno de los elementos de la definición del hecho generador sea susceptible de interpretaciones diversas, porque es claro que, al incorporarse cada una de ellas a la proposición normativa, ve precisado su sentido y su alcance en función de su conexión con las demás. Así, para que prosperase un cargo por violación del principio de certeza tributaria sería necesario mostrar que la disposición acusada, tomada en su conjunto, resulta ambigua y no permite establecer con precisión cuáles son los elementos del hecho generador del gravamen. Sin embargo, estima la Corte que, a partir de una lectura integral de las disposiciones que establecen el GMF se puede concluir que en dicho régimen se dispone que (1) todo débito (2) realizado por los agentes retenedores del impuesto (3) sobre una cuenta contable o de cualquier otro género, distinta de las corrientes, de ahorros o de depósito, (4) que implique la disposición de recursos, (5) para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero, da lugar al gravamen a los movimientos financieros.

Encuentra la Corte que hay allí una definición clara del hecho generador del gravamen, mediante el empleo de un conjunto de expresiones que, en el contexto de la norma, tienen una significación precisa. Para la Corte, en la hipótesis prevista en el inciso demandado, el hecho generador del GMF solo se configura cuando concurran los cinco elementos que se identificaron atrás. Así, si bien la expresión débito, como se señala por el demandante, puede implicar aumento de activos, disminución de pasivos o realización de gastos, solo hacen parte del hecho generador aquellos débitos realizados sobre cuentas contables o de cualquier otro género, distintas de las corrientes, de ahorros o de depósito, mediante los cuales se disponga de recursos para la realización de un pago o una transferencia a un tercero. De esta manera, si en una operación débito en el sistema financiero, están presentes todos esos elementos, se causa el gravamen y, por el contrario, de faltar uno o varios de ellos, no se configura la hipótesis prevista en la norma.

Incluso la expresión “cuentas de otro género”, en apariencia ambigua, resulta suficiente desde la perspectiva de la legalidad tributaria, por virtud de la calificación que recibe de los otros elementos descriptivos de hecho generador. Lo que resulta relevante desde la perspectiva del tributo es la afectación de una cuenta en una entidad financiera, mediante un asiento débito, que implique la disposición de recursos para la realización de un pago o una transferencia a un tercero, sin importar la naturaleza de la cuenta o la denominación que la misma pueda recibir.

En sentido opuesto al expresado por el demandante sería posible concluir que la complejidad en la interpretación de la normatividad sobre el GMF proviene más del casuismo con el que quedó configurado, que de una pretendida omisión en relacionar de manera taxativa todas las operaciones y los tipos de cuenta cuya realización o afectación dan lugar al gravamen. Esta última aproximación normativa es la que había permitido en el pasado que se buscase la manera de eludir el gravamen, y fue, precisamente, la razón que dio lugar a la modificación que ahora se cuestiona.

La disposición acusada toma como elemento del hecho generador los débitos para la realización de un pago o una transferencia. No se grava el mero registro o la operación contable per se, sino en cuanto que ella sea expresión de una transacción real. Por consiguiente, aún en el evento en que, como se señala por el demandante, en una entidad, por necesidad gerenciales, una misma transacción diese lugar a distintos registros contables, no solo en la contabilidad general, sino también en sistemas internos de contabilidad administrativa, por áreas de responsabilidad o tributaria, es claro que no cada uno de esos registros da lugar al gravamen, porque todos son el reflejo de una única operación real, aquella por virtud de la cual se dispone de unos recursos presentes en la entidad financiera, para la realización del pago o la transferencia, que es la que resulta gravada. El legislador parte del supuesto, cierto, de que, en el sistema financiero, toda transacción que implique la realización de un pago o una transferencia a un tercero da lugar a una nota débito en alguno de los sistemas de cuentas de la entidad, momento en el que se materializa el hecho gravado.

Tal como se ha señalado, en el régimen del GFM tal como quedó en la Ley 788 de 2002, el tributo ya no recae únicamente sobre los movimientos de efectivo o dinerarios, sino que se extiende a todas las operaciones que impliquen, en general disposición de recursos mediante movimientos contables en los que se configure el pago de obligaciones, o el traslado de bienes, recursos o derechos a cualquier título (13) .

Ciertamente la nueva normatividad comporta una extensión en la amplitud del hecho generador del gravamen, pero no por ello puede decirse que se desconozca la exigencia de precisión propia del principio de legalidad tributaria. En particular, en la disposición demandada, el hecho generador se define a partir de la enunciación de cuatro elementos que necesariamente deben estar presentes para que cause el tributo (14) . Cada uno de ellos tiene un alcance preciso desde el punto de vista jurídico, el cual es, a su vez, delimitado por la necesaria concurrencia a la que se ha hecho referencia. Así, el concepto de débito solo resulta relevante cuando el respectivo asiento contable es la expresión de un pago o una transferencia a un tercero. Del mismo modo, la afectación de una cuenta en una entidad financiera solo tiene significación desde la perspectiva del tributo cuando dicha afectación es el reflejo de una transacción mediante la cual se dispone de recursos para realizar un pago o una transferencia a un tercero.

El pago es la prestación de lo que se debe, pero para el demandante no es claro si, de acuerdo con la norma, el pago que resulta gravado es el hecho por la entidad financiera que lleva los registros contables o el recibido por ella, o si están gravados tanto los pagos que se hagan en efectivo como los que se hagan en especie. Sin embargo, a partir del régimen legal es posible concluir que están gravados los pagos que impliquen disposición de recursos presentes en una cuenta en la entidad financiera y se realicen en beneficio de un tercero. Por consiguiente, es razonable concluir que están gravados los pagos realizados por la entidad financiera que lleva los registros contables, en nombre propio o en el de un cliente. También es claro que en el sistema introducido por la Ley 788 de 2002, el gravamen ya no recae exclusivamente sobre movimientos de efectivo, de modo que, cuando se configuren los elementos del hecho generador, también pueden resultar gravadas operaciones que impliquen disposición de bienes y mediante las cuales se realicen, a través del sistema financiero, pagos o transferencias a terceros.

Tal como se ha puesto de presente en esta providencia, se afecta la legalidad tributaria cuando hay indeterminación en los elementos del gravamen, pero no en razón de la amplitud de los supuestos que pueden dar lugar al mismo. Así cuando frente a determinado supuesto de hecho no fuese posible establecer, objetivamente y con un razonable esfuerzo interpretativo, si hay lugar o no al tributo, se estaría frente a una indeterminación contraria al principio de legalidad. No es ese, en criterio de la Corte, el caso de la disposición demandada, la cual, por el contrario, establece criterios precisos que permiten determinar cuando una operación financiera da lugar al GMF. Si están presentes los cinco elementos que se han identificado, se causa el tributo, en caso contrario, no hay lugar al mismo. De esa manera, no se afecta la precisión en la descripción del hecho generador debido a que dentro de la misma sea posible encuadrar un conjunto muy diverso de actividades de distinta naturaleza, porque ello remite a la amplitud de la descripción pero no a la precisión de la misma.

Estima, por último, la Corte que, no obstante el casuismo con el que finalmente quedó regulado el GMF y la dispersión que por virtud de ello se presenta de sus elementos definitorios en los distintos apartes del régimen legal, es claro que el tributo recae sobre los movimientos financieros que comportan, no solo una operación contable, sino una transacción real. Por tal razón, en la medida en la que el hecho generador es uno solo —el movimiento financiero— no cabe predicar la posibilidad de doble tributación a partir de una diversidad de asientos contables referidos a una sola transacción económica.

Con base en las anteriores consideraciones concluye la Corte que, en una interpretación integral del régimen legal del GMF es posible establecer cuales son los débitos a cuentas contables o de otro genero que a la luz de lo dispuesto en el inciso 6º del artículo 871 del E.T., están sujetos al gravamen, razón por la cual habrán de desestimarse los cargos.

VII. Decisión

En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional de la República de Colombia, en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,

RESUELVE:

Declarar la EXEQUIBILIDAD, por los cargos estudiados, del inciso 6º del artículo 871 del estatuto tributario.

Notifíquese, comuníquese, publíquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente».

(3) Ver Sentencia C-226 de 2004.

(4) O, con sujeción a la ley, en las ordenanzas o en los acuerdos, cuando sea del caso.

(5) Ver Sentencia C-253 de 1995.

(6) Ver Sentencia C-228 de 1993.

(7) Así, en Circular Externa 18 de abril 18 de 2001 de la Superintendencia Bancaria se advertía que “[e]l hecho generador del gravamen a los movimientos financieros lo constituye la realización de transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito en el Banco de la República, y los giros de cheques de gerencia (...)” (destaca la superintendencia). Agregaba la mencionada circular que “[d]e conformidad con el artículo 326, numeral 5º, literal a) del estatuto orgánico del sistema financiero, este despacho califica como práctica no autorizada la realización de transacciones y por ende la disposición de recursos acudiendo a la utilización de códigos contables que han sido definidos para propósitos diferentes al registro de operaciones relacionadas con la captación de recursos del público. Por ejemplo, se incurre en ello, en la utilización de diferentes cuentas de pasivo para el registro de movimientos propios de una cuenta corriente o de ahorros, así como cualquier otra práctica realizada con el fin de evadir el recaudo y pago del tributo”.

(8) Proyecto de Ley 80 de 2002, radicado por el Gobierno en la Cámara de Representantes, publicado en la Gaceta del Congreso 398 de 2002.

(9) Exposición de motivos, Proyecto de Ley 80 de 2002, Cámara.

(10) Ibídem.

(11) Ibídem.

(12) El parágrafo del artículo 671 del estatuto tributario, tal como se estableció por la Ley 633 del 2000 era del siguiente tenor: “PAR.—Para los efectos del presente artículo, se entiende por transacción financiera toda operación de retiro en efectivo , mediante cheque, con talonario, con tarjeta débito, a través de cajero electrónico, mediante puntos de pago, notas débito o mediante cualquier otra modalidad que implique la disposición de recursos de cuentas de depósito, corrientes o de ahorros, en cualquier tipo de denominación, incluidos los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como “saldos positivos de tarjetas de crédito” y las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante abono en cuenta” (destaca la Sala). A su vez, en el proyecto de ley sometido a la consideración del Congreso, el mencionado parágrafo quedaba de la siguiente manera: “PAR.—Para los efectos del presente artículo se entiende por transacción financiera toda disposición de recursos provenientes de cuentas corrientes, de ahorro, o de depósito que implique entre otros: retiro en efectivo mediante cheque, talonario, tarjetas débito, cajero electrónico, puntos de pago, notas débito o a través de cualquier otra modalidad, así como los movimientos contables que se efectúen para el traslado de recursos o derechos a cualquier título , incluidos los realizados sobre carteras colectivas y títulos, o la disposición de recursos a través de contratos o convenios de recaudo a que se refiere este artículo. Esto incluye los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como saldos positivos de tarjetas de crédito y las operaciones mediante las cuales los establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término mediante el abono en cuenta” (destaca la Sala).

(13) Parágrafo del artículo 871 del E.T.

(14) Puede considerarse como quinto elemento, implícito, la calidad de quien realiza el débito, como agente retenedor del gravamen.

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