Sentencia C-198 de marzo 14 de 2012

CORTE CONSTITUCIONAL 

SALA PLENA

Ref.: Expediente D-8667

Magistrado ponente:

Dr. Nilson Pinilla Pinilla

Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, “Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad”, que adiciona el parágrafo 1º del artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989 (estatuto tributario).

Demandante: Pedro Enrique Sarmiento Pérez.

Bogotá, D.C., catorce de marzo de dos mil doce.

EXTRACTOS: «II. Norma demandada

A continuación se transcribe el texto impugnado:

“LEY 1430 DE 2010

(Diciembre 29)

Diario Oficial 47937 de 29 de diciembre de 2010

Congreso de la República 

Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad.

El Congreso de Colombia,

DECRETA:

(...).

ART. 50.—Adiciónese el parágrafo 1º del artículo 366-1 del estatuto tributario con el siguiente inciso:

‘Lo previsto en este parágrafo no aplica a los ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, para lo cual el exportador actuará como autorretenedor. En este caso, el Gobierno Nacional establecerá la tarifa de retención en la fuente, la cual no podrá ser superior al diez 10% del respectivo pago o abono en cuenta’”.

(...).

VI. Consideraciones de la Corte Constitucional

Primera. Competencia

En virtud de lo dispuesto por el artículo 241, numeral 4º, de la carta política, la Corte Constitucional es competente para conocer esta demanda, pues se trata de la acusación de un precepto de la Ley 1430 de 2010.

Segunda. Lo que se debate

2.1. El actor solicita a la Corte se declare inexequible el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, por considerar que vulnera los derechos a la igualdad, libre competencia económica, y los principios de equidad, eficiencia y progresividad del sistema tributario.

Censura la inaplicación de la excepción de retención en la fuente prevista para ingresos provenientes del exterior constitutivos de renta por exportación de bienes, consagrada en el parágrafo 1º del artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989, adicionado por la norma demandada, la cual contempla el establecimiento por el Gobierno Nacional de una tarifa de retención no superior al 10% del respectivo pago o abono en cuenta, para ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros.

2.2. El apoderado del Ministerio de Minas y Energía pide a la Corte declararse inhibida por ineptitud sustantiva de la demanda, puesto que, en su criterio, el censor se limita a exponer argumentos de carácter personal, subjetivos y vagos, que no permiten una confrontación objetiva de la preceptiva con la Constitución; empero, acepta que se ajusta por su contenido y fines a los principios fijados en la carta en materia tributaria.

2.3. Los representantes de la ANDI y de Ecopetrol coinciden con la solicitud del actor, recabando que el proyecto tramitado ante el Congreso no contempla los motivos que justifiquen la norma acusada, la cual debe comprender a todos los contribuyentes del tributo, y supone además una carga económica que no consulta de forma razonable la capacidad económica de los sujetos gravados con la misma.

2.4. Los demás intervinientes, incluido el Procurador General de la Nación estiman, en síntesis, que la norma debe ser declarada exequible, al no constituir un impuesto sino una herramienta tributaria para facilitar y asegurar el recaudo, constitucionalmente válida en virtud del amplio margen de configuración normativa del legislador y el principio de eficiencia del sistema tributario que contempla la carta, debiendo ser entonces contextualizada de acuerdo con las diversas actividades de la economía nacional.

Tercera. Consideraciones previas

3.1. La Corte debe establecer en la presente causa si le corresponde o no proferir decisión de fondo, a partir de lo expresado por uno de los intervinientes en cuanto a la ineptitud sustantiva de la demanda.

De acuerdo con lo preceptuado en el artículo 2º del Decreto 2067 de 1991, este tribunal ha dispuesto que para acometer una decisión de fondo, además de indicarse en la demanda las normas que son acusadas como inconstitucionales y la preceptiva superior presuntamente violada, resulta imprescindible plantear al menos un cargo concreto de inexequibilidad.

A este respecto, la jurisprudencia ha sido constante(2) en manifestar que los argumentos de inconstitucionalidad que se prediquen de las normas acusadas deben ser claros, esto es, que exista un hilo conductor en la argumentación que permita comprender el contenido de la demanda y las justificaciones que la sustentan; ciertos, en cuanto la demanda habrá de recaer sobre una proposición jurídica real y existente; específicos, en la medida en que debe precisarse la manera como la norma acusada vulnera cuál precepto o preceptos de la Constitución, formulando al menos un cargo concreto; pertinentes, ya que el reproche debe fundarse en la apreciación del contenido de una norma superior que se explica y se enfrenta a la norma legal acusada, mas no en su aplicación práctica; y suficientes, por cuanto se debe exponer todos los elementos de juicio necesarios para iniciar el estudio, que despierten duda sobre la constitucionalidad de la disposición acusada.

La adecuada presentación del concepto de violación permite a la Corte, junto con otros aspectos que la jurisprudencia ha delimitado, desarrollar su función en debida forma, pues circunscribe el campo sobre el cual hará el análisis de constitucionalidad correspondiente.

Esta carga mínima de argumentación que debe exponer el ciudadano, resulta indispensable para adelantar el juicio constitucional, no obstante la naturaleza pública e informal que caracteriza a la acción de inexequibilidad, ya que de no atenderse dicho presupuesto podría generarse la inadmisión de la demanda, su posterior rechazo de no subsanarse, o un fallo inhibitorio por ineptitud sustancial del escrito con el que se pretende dar inicio a la acción.

En el presente caso, es acusado el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, referido a la aplicación de la retención en la fuente en tarifa no superior al 10% del respectivo pago o abono en cuenta para ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, aduciendo el demandante que el citado precepto vulnera los derechos de igualdad, libre competencia económica y los principios que rigen el sistema tributario.

Frente a lo anterior, se advierte que el concepto de violación contenido en la demanda incluye por lo menos un cargo de inconstitucionalidad, con argumentación que permite llevar a cabo una confrontación objetiva entre la ley y las normas superiores presuntamente vulneradas, toda vez que el tratamiento dado por la norma acusada a los ingresos provenientes de exportaciones de hidrocarburos y productos mineros, conlleva planteamientos diversos sobre la retención en la fuente, que realzan la pertinencia de establecer cuál es en realidad su alcance y proyección sobre los derechos y principios de la carta política invocados como violados.

Bajo este contexto, reforzado por la comprensión que emana del principio pro actione, se reconoce que la demanda está sustentada por razones claras, ciertas, específicas, pertinentes y suficientes, que llevan a la Corte a proferir el respectivo pronunciamiento de fondo.

3.2. Acerca del concepto del procurador de mediar una cosa juzgada que generaría la determinación de estar a lo resuelto “en el Expediente D-8495”, se advierte que mediante la Sentencia C-822 de noviembre 2 de 2011, la Corte declaró exequible el segmento entonces demandado del artículo 54 de la Ley 1430 de 2010, por no configurarse los vicios de forma alegados por la demandante, luego la observación del Ministerio Público a ese respecto no da lugar a lo acotado, siendo procedente resolver de fondo el asunto que se ha puesto a consideración de la Corte en la presente actuación.

Cuarta. Problema jurídico

De acuerdo con la acusación formulada por el actor contra el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, la Corte debe resolver el siguiente problema jurídico:

¿La retención en la fuente para ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, establecida como excepción de aquellos ingresos exentos provenientes del exterior constitutivos de renta por exportación de bienes, que consagra el parágrafo 1º del artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989, vulnera los derechos de igualdad, libre competencia económica y los principios tributarios de equidad, eficiencia y progresividad?

Para dar solución al interrogante planteado, la Corte Constitucional considerará: (i) La competencia constitucional en materia tributaria; (ii) los principios orientadores del sistema tributario; (iii) la retención en la fuente como mecanismo de captación de tributos; (iv) el contenido y alcance de la norma acusada frente a los derechos y principios alegados como violados.

Quinta. La competencia constitucional en materia tributaria, el principio de territorialidad y la facultad de configuración legislativa

La función de Estado, referida al ejercicio de poderes en un determinado territorio y sobre todos sus habitantes, se identifica con el concepto de soberanía(3), que en este sentido conlleva la facultad de disponer y aplicar normas en ese territorio, enmarcada en lo prescrito desde preceptos como los artículos 4º y 95 superiores, que determinan el respeto a la Constitución Política y a las leyes de la República(4).

De igual manera ha reseñado esta corporación que forman parte integral de este principio, “las reglas de ‘territorialidad subjetiva’ según la cual el Estado puede establecer y aplicar normas sobre actos que se iniciaron en su territorio pero culminaron en el de otro Estado y de ‘territorialidad objetiva’ en virtud de la cual cada Estado puede aplicar sus normas a actos que se iniciaron por fuera de su territorio, pero culminaron o tienen efectos sustanciales y directos dentro de él”(5).

Dentro de las normas que el Estado puede prescribir y ordenar, conforme a los mandatos descritos, figuran aquellas correspondientes al establecimiento de tributos, que la carta política otorga como potestad al legislador, mientras las respectivas autoridades de la Rama Ejecutiva del poder público tienen la misión de exigirlos, de acuerdo con la ley.

Ha dispuesto esta corporación(6) que una de las formas para hacer efectivos los fines del Estado social de derecho consiste en el cumplimiento por parte de los asociados de ciertos deberes, materializados en comportamientos y conductas para beneficio de la comunidad, uno de ellos estipulado en el artículo 95-9 superior: “Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad”.

Para mayor ilustración, recuérdese lo expuesto por la Corte Constitucional acerca de la razón de ser de la tributación: “Para poder desarrollar sus actividades, cumplir sus fines y realizar los valores que encarna el ordenamiento constitucional, las autoridades públicas requieren permanentemente de recursos, puesto que no solo ciertas necesidades pueden ser satisfechas mediante prestaciones públicas sino que, además, muchos de los derechos fundamentales que en apariencia implican un deber estatal de simple abstención —los llamados derechos humanos de primera generación o derechos civiles y políticos— en la práctica requieren también intervenciones constantes del Estado. En efecto, el goce de estos derechos por las personas requiere, por ejemplo, una eficaz administración de justicia y una diligente labor de la fuerza pública, a fin de que se garantice una convivencia pacífica entre los colombianos”(7).

En virtud de lo anterior, todos los asentados en el territorio nacional se encuentran obligados a tributar, en los términos y condiciones que dispongan las autoridades competentes, conforme a los mandamientos legales y reglamentarios vigentes, con el propósito de apropiar recursos económicos destinados al mejoramiento de las condiciones de vida digna de los habitantes, según los diversos campos de acción estatal. De esta manera, las captaciones fiscales constituyen una fuente indispensable para la financiación del gasto público.

El deber de tributar “tiene como fundamento el principio de reciprocidad que rige las relaciones de los ciudadanos con el Estado y entre estos y la sociedad, a fin de equilibrar las cargas públicas que estructuran y sostienen la organización jurídico-política de la cual hacen parte, para armonizar y darle efectividad al Estado social de derecho”(8).

La Constitución ha depositado la facultad impositiva en cuerpos colegiados de elección popular, particularmente el Congreso de la República, encargado de ejercer esa atribución mediante el establecimiento de la política tributaria que estime más adecuada, para alcanzar los fines del Estado (C.N., art. 338).

Sobre ello ha indicado esta Corte(9):

“5.5. A este respecto, el numeral 12 del artículo 150 de la Carta Política es claro en señalar que es función del Congreso establecer contribuciones fiscales y excepcionalmente parafiscales, mandato que se armoniza con el previsto en el artículo 338 del mismo ordenamiento superior, según el cual, en tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos municipales podrán imponer contribuciones fiscales y parafiscales, correspondiéndole a los mismos órganos de elección popular fijar directamente los elementos de la obligación tributaria, es decir, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los tributos.

5.6. Atendiendo al contenido de los citados mandatos, la jurisprudencia constitucional ha dejado en claro que, en materia tributaria, la facultad de configuración legislativa, principalmente encomendada al Congreso, ‘es lo bastante amplia y discrecional como para permitirle fijar los elementos básicos de cada gravamen atendiendo a una política tributaria que el mismo legislador señala, siguiendo su propia evaluación, sus criterios y sus orientaciones en tomo a las mejores conveniencias de la economía y de la actividad estatal’(10).

5.7. No obstante, la misma jurisprudencia ha aclarado que, en todo caso, la atribución para fijar el régimen legal del tributo, si bien es amplia y discrecional, no es absoluta, pues la misma encuentra límites precisos en la propia Constitución Política. Ha precisado la Corte(11) que los límites impuestos al poder decisorio del Congreso en materia impositiva, se concretan en los siguientes aspectos: (i) inicialmente, frente al deber individual de contribuir a la financiación de los gastos públicos, pues el mismo tiene que ser desarrollado conforme a los criterios de justicia y equidad (C.N. art. 95-9); (ii) también con respecto a la construcción del sistema tributario como tal, toda vez que este debe estar fundando, por una parte, en los principios de legalidad, certeza e irretroactividad (C.N., art. 338), y por la otra, en los principios de equidad, eficiencia y progresividad (C.N., art. 363); finalmente, (iii) las regulaciones tributarias deben respetar los derechos fundamentales, y, en ese contexto, adoptarse con un criterio de razonabilidad y proporcionalidad.

5.8. Cabe mencionar, como ya lo ha hecho la Corte en anteriores pronunciamientos, que la soberanía fiscal asignada al legislador comprende, además de la facultad para establecer tributos, también la posibilidad de modificarlos o derogarlos y, particularmente, la potestad para consagrar algunos beneficios tributarios, bajo la forma de deducciones, exenciones o descuentos, cuando ello se requiera por razones de política económica o para realizar la igualdad real o efectiva en materia fiscal.

5.9. Frente a la facultad para establecer beneficios tributarios, este tribunal ha destacado que la misma se entiende incluida dentro del poder impositivo y, por tanto, aun cuando es amplia, también está sometida a los límites constitucionales que controlan el ejercicio de dicho poder. Por ello, ‘el otorgamiento de beneficios tributarios, no obstante el amplio margen de configuración normativa de que goza el legislador sobre la materia, no queda librado simplemente a su opción política, sino que debe atender a una valoración específica de la justicia tributaria y demás principios que sustentan la política fiscal’(12).

5.10. Así las cosas, en los términos de lo expuesto en este apartado, es posible concluir: (i) que dentro del propósito de financiar el gasto público, el Estado se encuentra habilitado constitucionalmente para imponer tributos a los administrados; (ii) que la competencia para ejercer la función impositiva se encuentra en cabeza de los órganos políticos de representación popular, y en particular en el Congreso de la República; (iii) que en desarrollo de la aludida atribución, el legislador queda habilitado no solo para crear el tributo sino también para modificarlo o derogarlo, y para determinar el establecimiento de cierto tipo de beneficios sobre el mismo; y (iv) que la facultad impositiva, aun cuando es amplia, encuentra límites, razón por la cual las regulaciones tributarias deben respetar los derechos fundamentales y ajustarse a los principios constitucionales que gobiernan la política fiscal del Estado”.

Así, aparte del conjunto de derechos y libertades que la carta confiere a las personas que ocupan el territorio nacional, estas por causa y razón del Estado social de derecho(13), tienen el deber y la responsabilidad de contribuir al financiamiento de las arcas oficiales y al gasto público, mediante la tributación que dispongan las autoridades competentes, siempre dentro de los fines y limites que establece la Constitución, conforme a los principios generales de participación, solidaridad y orden justo (C.N., arts. 1º y 2º).

El ámbito espacial dentro del cual tienen vigencia las disposiciones tributarias, es labor que corresponde definir al legislador, a efecto de delimitar su cobertura personal y material: “Se trata, pues de la expresión de la potestad de configuración legislativa en la especificación del principio de territorialidad de la ley, que en nada contraría la Constitución”(14).

Sexta. Los principios orientadores del sistema tributario

Los artículos 338 y 363 de la Carta Política consagran los principios que regulan el sistema tributario, a partir de la potestad impositiva asignada por el constituyente a determinados cuerpos colegiados. Así, los postulados de legalidad, certeza, irretroactividad, equidad, eficiencia y progresividad tributaria, han sido objeto de estudio por esta corporación, con fijación de los criterios básicos que determinan su alcance y contenido.

La Corte, repasando reiterada y decantada jurisprudencia sobre este tema, manifestó recientemente(15):

“6.1.1. De acuerdo con el principio de legalidad, los tributos requieren de una ley previa que los consagre. Según quedó explicado, al amparo del citado principio, la competencia para imponerlos radica exclusivamente en los órganos plurales de representación política, particularmente en el Congreso de la República, quien esta llamado a ejercerla de acuerdo con la Constitución Política.

6.1.2. En virtud del principio de certeza, la norma que establece el tributo debe fijar con claridad y de manera inequívoca los distintos elementos que lo integran, esto es, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los tributos; exigencia que solo admite como excepción, la posibilidad de que la ley permita a las autoridades administrativas fijar la tarifa de las tasas y contribuciones, siempre y cuando en los mismos actos se haya previsto el sistema y el método para establecer los costos y los beneficios de los que depende la tarifa(16). En torno a este principio, ha explicado la Corte que el mismo se desconoce cuando la ley, al llevar a cabo la descripción del tributo, incorpora elementos particularmente vagos u oscuros, que hacen imposible determinar su verdadero alcance.

6.1.3. Por su parte, con el principio de irretroactividad, se busca que la ley que impone un tributo no pueda aplicarse a hechos generadores ocurridos antes de su entrada en vigencia. A este respecto, el inciso tercero del artículo 338 de la Carta es claro en señalar, que las leyes que regulen tributos, en las que la base gravable sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, ‘no puede aplicarse sino a partir del periodo que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo’.

6.1.4. En cuanto al principio de equidad, este comporta un claro desarrollo del derecho fundamental de igualdad en materia tributaria, razón por la cual persigue proscribir toda formulación legal que consagren tratamientos tributarios diferentes que no tengan justificación, ‘tanto por desconocer el mandato de igual regulación legal cuando no hay razones para un tratamiento desigual, como por desconocer el mandato de regulación diferenciada cuando no hay razones para un tratamiento igual’(17). En este sentido, ha dicho la Corte que ‘[e]l tributo deber ser aplicado a todos aquellos sujetos que tengan capacidad contributiva y que se hallen bajo las mismas circunstancias de hecho, lo cual garantiza el mantenimiento del equilibrio frente a las cargas públicas’(18). Tal planteamiento, a su vez, ha sido recogido en el denominado principio de generalidad, ‘cuyo enunciado implica que el universo de los sujetos pasivos del tributo debe comprender a todas las personas que tengan capacidad contributiva (criterio subjetivo) y desarrollen la actividad o conjunto de actividades gravadas (criterio objetivo)’(19).

Conforme con ello, a través del principio de equidad, se busca que ‘quienes se encuentran en situaciones similares, con capacidad económica similar, soporten una carga tributaria igual (C.N., art. 363)(20)’. Según lo ha explicado esta corporación, la equidad se proyecta no solo desde un punto de vista horizontal, es decir, que a igual capacidad de pago, igual sea la contribución, sino también desde una perspectiva vertical, en la medida en que el mayor peso en cuanto a la obligación de contribuir debe recaer sobre aquellos sujetos que cuentan con más capacidad económica(21).

6.1.5. Frente al principio de progresividad, cabe anotar que este viene a constituirse en una manifestación de la equidad vertical, en el sentido que con él se persigue que el sistema tributario sea justo, lo cual se materializa en la exigencia al legislador para que tenga en cuenta, al momento de reglamentar el tributo, la capacidad contributiva de las personas, de forma tal, que quienes tienen mayor capacidad deben asumir obligaciones mayores y la cuantía del tributo será proporcional a esa mayor capacidad(22). En ese sentido, lo ha dicho esta corporación, el citado principio hace referencia ‘al reparto de la carga tributaria entre los diferentes obligados a su pago, según la capacidad contributiva de que disponen, y permite otorgar un tratamiento diferencial en relación con los contribuyentes de mayor renta, de manera que progresivamente terminan aportando más ingresos al Estado por la mayor tributación a que están obligados’(23).

6.1.6. Y con respecto al principio de eficiencia, ha considerado este tribunal que su objetivo es lograr que el tributo se recaude con el menor costo posible para el Estado y para el contribuyente. En ese contexto, el citado principio resulta ser ‘un recurso técnico del sistema tributario dirigido a lograr el mayor recaudo de tributos con un menor costo de operación; pero de otro lado, se valora como principio tributario que guía al legislador para conseguir que la imposición acarree el menor costo social para el contribuyente en el cumplimiento de su deber fiscal (gastos para llevar a cabo el pago del tributo)’”(24).

Advierte esta corporación que el legislador, dentro de los principios anotados, goza de una racional facultad de configuración, que le permite fijar con regulada discrecionalidad los elementos del gravamen, “atendiendo una política tributaria que él mismo ha señalado, siguiendo su propia evaluación, sus criterios y sus orientaciones en torno a las mejores conveniencias de la economía y de la actividad estatal”(25).

Esta autonomía lo habilita para crear, modificar y eliminar impuestos, tasas y contribuciones nacionales, así como para regular todo lo pertinente al tiempo de su vigencia, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, las tarifas y las formas de cobro y recaudo, siempre que la facultad que le ha sido confiada no se oponga a los preceptos constitucionales.

Séptima. La retención en la fuente como mecanismo anticipado de recaudación tributaria

El legislador creó la retención en la fuente, cuyo objeto es “conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause”(26), con el propósito de facilitar la gestión tributaria en cabeza de la administración de impuestos, esto es, para acelerar y asegurar el pago del respectivo tributo.

La retención en la fuente como “método de ejecutar algunas cosas”, cuenta con un procedimiento propio, previsto en las normas respectivas, que definen quién debe retener, los conceptos a retener, el monto susceptible de retener, los sujetos pasibles de retención y sus obligaciones, entre otros conceptos, siendo claro que “no puede pretenderse que a la retención en la fuente se aplique el procedimiento establecido para la determinación del impuesto”(27).

Esta corporación(28) también ha explicado que la retención en la fuente, como modalidad de recaudo gradual de un impuesto, no es figura tributaria contraria a la Constitución, por cuanto:

“… no existe una norma constitucional que prohíba la retención. El artículo 363, por ejemplo, establece que ‘El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad’. Y, si bien se mira, es claro que la retención en la fuente obedece al principio de eficiencia, y no es contraria a los de equidad y progresividad.

En el campo de los impuestos, la Constitución se ha limitado, como debe ser, a fijar unos principios generales. Así, el numeral 9º del inciso tercero del artículo 95, establece como un deber de la persona y del ciudadano, el de ‘contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad’. Y el numeral 12 del artículo 150 asigna al Congreso la función de ‘Establecer contribuciones fiscales y, excepcionalmente, contribuciones parafiscales en los casos y bajo las condiciones que establezca la ley’.

Pero la Constitución no entra en el detalle de cómo se recaudan los impuestos decretados por el Congreso, porque ello sería contrario a la técnica jurídica”.

Además, la Corte Constitucional ha precisado(29):

“Desde el punto de vista impositivo, la retención en la fuente se define como la acción o el efecto de detener, conservar, guardar una cantidad que la ley ha determinado se retenga a título de impuesto en el mismo momento del origen del ingreso. Así, este mecanismo le permite al Estado recibir los impuestos a que tiene derecho en el mismo momento en que el contribuyente obtiene el ingreso susceptible de ser gravado, y como tal, sujeto a retención.

El principal objetivo de la retención en la fuente es el recaudo simultáneo del impuesto en el momento de obtener los ingresos, lo cual ofrece múltiples ventajas pues i) simplifica el trabajo de la administración tributaria, ya que se la libera de la tarea de recaudo al trasladarla a los particulares; ii) mejora el flujo de dineros para la tesorería pública, pues permite escalonar la percepción de los ingresos acelerando su recaudación; iii) opera como instrumento de control a la evasión fiscal(30), por cuanto facilita la identificación de contribuyentes que podrían permanecer ocultos o que son difíciles de ubicar directamente, como es el caso de los residentes en el exterior o quienes ejercen actividades económicas en forma temporal y iv) fortalece la efectividad automática del impuesto como instrumento anti-inflacionario asegurándole al Estado su participación en el producto creciente de la economía(31).

Conviene tener en cuenta que en la retención en la fuente, la relación jurídico-tributaria se integra en primer lugar, entre los sujetos de la obligación a retener, que son: el Estado como sujeto activo y el retenedor como sujeto pasivo de dicha obligación formal; y en segundo lugar, entre los sujetos de la retención en la fuente, el retenido o sujeto pasivo, y el retenedor como sujeto activo. Entonces, frente al sustituto o agente retenedor la consignación que este realiza de lo retenido en las arcas del Estado es pago que lo libera de su obligación formal, en cambio para el retenido el pago es provisorio a buena cuenta de la determinación de un impuesto futuro, sin perjuicio de que en algunos casos las sumas retenidas constituyan el pago total de la obligación tributaria, como es el caso de los asalariados no obligados a presentar declaración.

No sobra advertir que esta corporación ha avalado la constitucionalidad de la retención en la fuente como uno de los mecanismos más usuales de cobro anticipado. Así ha indicado que no es un impuesto sino un procedimiento para el recaudo tributario, de modo que no puede pretenderse que a ella se aplique el procedimiento establecido para la determinación del impuesto. Además su establecimiento no desconoce el debido proceso(32). Igualmente la Corte ha expresado que este instrumento tributario es trasunto del principio constitucional de eficiencia tributaria”(33).

La retención en la fuente es, pues, una herramienta concebida por el legislador para el recaudo adelantado de obligaciones tributarias consolidadas al término del respectivo período gravable, “un modo de extinguir la obligación tributaria, y para el contribuyente, la forma de cumplimiento anticipado de tal obligación”(34), adecuada a los principios constitucionales que informan el sistema tributario colombiano.

Entendida por la Corte como “imposición de origen” conforme a la potestad de configuración del legislador (C.N., arts. 150-12 y 338), “permite al Estado recibir los impuestos a que tiene derecho en el mismo momento en que el contribuyente obtiene el ingreso susceptible de ser gravado, y como tal, sujeto a retención. Fortalece la efectividad automática del impuesto como instrumento anti-inflacionario y asegura al Estado su participación en el producto creciente de la economía”(35).

Octava. Contenido, alcance y constitucionalidad de la norma acusada, frente a los derechos y principios alegados como vulnerados

8.1. De acuerdo con el interrogante planteado sobre el asunto que motiva el estudio y pronunciamiento de esta Corte, la adición al artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989, dispuesta por el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, acusado, propició una reforma en materia tributaria acerca de los ingresos por concepto de exportación de bienes que serían objeto de retención en la fuente, estableciéndose de esta manera una diferenciación entre los cobijados con la medida y aquellos exentos.

La primera inquietud que nace, expuesta por el accionante y algunos intervinientes alrededor de dicha diferenciación, se dirige hacia las razones que tuvo el legislador para imponer la medida tributaria, destacando el demandante la ausencia de justificación en los debates en el Congreso de la República, así como los límites de este en cuanto a la liberad de configuración normativa; y los intervinientes, mayoritariamente, su ejercicio constitucional en virtud de las facultades otorgadas por la carta, conforme a los fines que orientan la economía en un Estado social de derecho.

El Ministerio Público centró su intervención en el amplio margen de configuración del legislador para la creación de instrumentos y medidas necesarias que, de no darse, ocasionarían una petrificación de la legislación tributaria, inconsecuente con la dinámica de la economía del país.

Con todo, observa la Corte que la censura sobre el tratamiento legislativo, obedece a que la inclusión de la retención en la fuente para ingresos por exportaciones de hidrocarburos y demás ingresos mineros, en el Proyecto de Ley 124 de 2010 Cámara, 174 de 2010 Senado, se hizo “con el fin de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo sobre el impuesto de la renta y sus complementarios”, justificación creída insuficiente por falta de razonabilidad y proporcionalidad frente a los demás sujetos del sector exportador.

Aun cuando no aparecen razones complementarias a la expuesta, en informe de ponencia para primer debate en la Cámara de Representantes, se anota que la formulación de medidas según la finalidad del proyecto, “pertenecen a un ámbito fiscal el cual debe ser discutido desde una óptica en materia impositiva tendiente a materializar una serie de herramientas tendientes a mejorar el control y recaudo tributario, así como la competitividad en materia industrial”(36), circunstancia que expresa una justificación técnica que posteriormente aparejó la adición del precepto al proyecto original y la consiguiente implementación del mecanismo tributario.

De otro lado, se advierte que el proyecto formó parte de un paquete de medidas tributarias, ventiladas separadamente pero ligadas al propósito único de mejorar el recaudo, figurando entre ellas el Proyecto de Ley 057 de 2010 Cámara, 187 de 2010 Senado, el cual en su exposición de motivos, reseñó las perspectivas de recuperación de la economía, la situación del país que ha hecho atractiva la inversión en el sector minero-energético, el crecimiento de la producción y las mejores condiciones de mercado del sector petrolero y minero(37).

Tal proyecto, por manifiesta conexidad, fue citado a su vez en el proyecto 124 de 2010 Cámara, 174 de 2010 Senado, “por medio del cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad”, dentro del conjunto global de medidas tributarias, que a su turno se sustentó en los principios que consagran los artículos 95, 334, 338 y 366 de la Constitución.

Así, evidenciado que el legislador acudió a razones de técnica y conveniencia tributarias, aparece claro también que la retención en la fuente estuvo sustentada en aspectos de orden estructural y coyuntural de la realidad económica nacional e internacional, reflejados en un conjunto de proyectos de ley puestos a consideración del Congreso por el Gobierno Nacional, imbricados en el ámbito fiscal, contentivos de medidas de control y recaudo de tributos en desarrollo de la potestad de configuración legislativa admitida por el constituyente y requerida para esta materia.

8.2. Cuestiona el demandante la existencia de un tratamiento diferencial y discriminatorio, en referencia a los ingresos provenientes de exportación de bienes, por la inaplicación de la excepción prevista en el parágrafo 1º del artículo 366-1 del estatuto tributario, a los originados en la exportación de hidrocarburos y demás productos mineros.

De acuerdo con los fines del citado precepto, el Gobierno Nacional “podrá señalar porcentajes de retención en la fuente… cuando se trate de ingresos constitutivos de renta… provenientes del exterior en moneda extranjera, independientemente de la clase de beneficiario de los mismos”.

Sin embargo, se dispuso que la medida no cobije ingresos (i) por concepto de exportación de bienes y (ii) provenientes de los servicios prestados por colombianos en el exterior a personas naturales o jurídicas no residenciadas en Colombia, siempre y cuando las divisas que se generen sean canalizadas a través del mercado cambiario. Finalmente, la preceptiva demandada reformó la excepción primera, al indicar que serían objeto de retención los ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros.

Ese desarrollo normativo deviene de la potestad de configuración del legislador, emanada de los artículos 150-12 y 338 de la Carta, sistema constitucional que permite en materia tributaria, como inherente a la función, crear, modificar, reformar, interpretar y derogar la normatividad respectiva, sin que sea admisible afirmar la existencia de estatutos pétreos o sustraídos a ese poder conferido por el constituyente(38). Así, en el caso bajo estudio puede decirse sin vacilación que el Congreso nada hizo por fuera del cumplimiento de su facultad, modificando el régimen tributario correspondiente.

Así entendido, el legislador tiene la atribución de establecer herramientas tributarias, que obliguen a los contribuyentes a efectuar las operaciones requeridas sobre la base de determinadas reglas y procedimientos definidos en disposiciones específicas, permitiéndoseles conocer los elementos y las condiciones aplicables, como en este caso, el monto y el origen de los ingresos que generan la retención y la calidad en que actúa el sujeto gravado con el impuesto de renta u otros.

Nótese que con ello se busca evitar que los funcionarios administrativos sean los que terminen disponiendo sobre las exigencias tributarias, por cuanto tratándose de impuestos nacionales, son elementos que deben ser señalados directamente por el Congreso, función en la que el ejecutivo cumple lo señalado en el artículo 189-20, según el cual el Presidente de la República velará por la estricta recaudación de las rentas y caudales públicos.

Tal es lo que ocurre con la retención en la fuente, dirigida al recaudo simultáneo y eficiente del impuesto a partir de la percepción de ingresos. El estatuto tributario en su artículo 367, estipula que “la retención en la fuente tiene por objeto conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause”, mecanismo de cuya definición se desprenden unas relaciones jurídicas integradas, de un lado, entre los sujetos de la obligación a retener (el Estado como sujeto activo y el retenedor como sujeto pasivo) y, de otro, entre los sujetos de la retención (el retenido o sujeto pasivo y el retenedor como sujeto activo)(39).

8.3. A partir del amplio margen de configuración mencionado, es potestativo del Congreso en materia tributaria determinar las condiciones que encuentre más aconsejables, no solo con la utilización de ciertas herramientas, sino mediante el direccionamiento de las mismas, vistas las circunstancias económicas del país, a nivel general o por sectores o gremios productivos.

Al respecto, esta Corte ha indicado (no está en negrilla en el texto original)(40):

“… la propia Constitución autoriza explícitamente a que el legislador diferencie entre quienes estarán llamados a pagar un tributo, en cuanto le exige señalar los sujetos pasivos, lo que implica que también le corresponde definir con certeza quiénes quedan excluidos o se someten a reglas diversas, según la política tributaria que adopte”.

La prerrogativa en precedencia sugiere de inmediato los límites que debe respetar el legislador, de manera que no se vulneren el derecho a la igualdad ni los principios del sistema tributario, equidad, eficiencia y progresividad, sobre los cuales ha cimentado la acusación el accionante. Sobre este tema, en la precitada Sentencia C-748 de 2009 se dispuso:

“La potestad de configuración normativa que en materia tributaria tiene el legislador no es absoluta sino que encuentra límites en los principios constitucionales, dentro de los que se destacan los de igualdad y equidad tributaria, de manera que la creación, modificación o supresión de tributos, así como las exenciones tributarias, debe atender al respeto de los principios señalados y, en general, de los derechos constitucionales fundamentales”.

Para constatar si una norma transgrede el principio de igualdad, se estructuró el “test de igualdad”(41), enfocado a advertir al juez constitucional, mediante un criterio de comparación, si las situaciones de los sujetos bajo revisión son similares, debiendo analizarse también “la razonabilidad, proporcionalidad, adecuación e idoneidad del trato diferenciado que consagra la norma censurada, destacando los fines perseguidos por el trato disímil, los medios empleados para alcanzarlos y la relación entre medios y fines”(42).

Volviendo a la preceptiva objeto de estudio, aun cuando la disposición acusada consagra el mecanismo de la retención en la fuente para ingresos por exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, como excepción al conjunto de ingresos por exportación de bienes en general, que consagra el parágrafo 1º del artículo 366-1 del estatuto tributario, surge disimilitud desde los primeros elementos específicos, ligados a la naturaleza, propiedad, producción y comercialización de los recursos que originan los ingresos en cuestión, frente a los demás por bienes exportados.

En efecto, aquellos provienen de haberes que, por lo general, son propiedad del Estado, como los naturales no renovables (C.N., art. 332), sujetos a un régimen tributario y de regalías propio, en cuya medida las connotaciones que los acompañan no siempre, ni normalmente, se avienen a aquellas que presentan bienes de exportación de propiedad privada, circunstancia diversa que no se traduce en mengua o quebrantamiento de la libre competencia económica, dada la cobertura prevista en la legislación especial, fundada precisamente en la libertad de configuración, que no inhibe que otros bienes de distinta naturaleza reciban por esa misma razón un tratamiento dispar.

Esta diferencia amerita una estructuración grupal única en materia tributaria, emanada de la gestión fiscal estatal adelantada últimamente, con los proyectos de ley referidos en el punto 8.1 de estas consideraciones, la cual, a su vez, gira en torno a las perspectivas y condiciones de la economía nacional e internacional, situación que justifica y permite al legislador ejercer la potestad de configuración normativa otorgada por el constituyente, con apoyo en los artículos 95, 150-12, 334, 338 y 366 de la Carta Política. Por lo tanto, al no revelarse situaciones similares, como lo prevé la doctrina constitucional reseñada, resulta inane el juicio de igualdad esbozado por el accionante.

Además, reitera esta corporación que la retención en la fuente, sea sobre ingresos por exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, o sobre cualesquiera otros, no constituye un impuesto por sí misma, que suscite el abordaje de un nuevo análisis de los principios invocados, en la medida que la retención dispuesta en la norma acusada se imputa a la liquidación del impuesto de renta que corresponda al momento de presentarse la declaración.

Tal circunstancia conduce entonces a desleír la presunta “exclusión de un beneficio” en ese sector especial de la economía del país y, así mismo, en relación con los sujetos y bienes generales objeto de exportación exentos de la medida, la existencia del supuesto “beneficio”, dado que en este grupo recae por igual la obligación tributaria de la renta, nacida de los ingresos causados por la correspondiente actividad comercial y económica.

Los anteriores razonamientos encajan en la estructura del sistema tributario, fundado en los principios de equidad, eficiencia y progresividad, que trae el artículo 363 superior, y el mecanismo de la retención en la fuente responde a la necesidad y oportunidad de conseguir recursos para atender los gastos que el Estado social de derecho demanda, constituyendo un anticipo o abono de impuesto a buena cuenta y una herramienta ligada al principio de eficiencia, que no busca otra cosa que asegurar y anticipar el mayor recaudo, al menor costo posible de operación, para el Estado y para el contribuyente.

El financiamiento del gasto público discurre, pues, por dos caminos que confluyen: uno formado a partir de las obligaciones y deberes de los ciudadanos y otro afirmado con la legislación tributaria, para asumir un papel activo y definitivo que haga viables y eficaces los fines sociales del Estado, tarea que, con la mediación del legislador, busca solucionar las necesidades de la comunidad, siendo aconsejable para ello contar con mecanismos como el descrito, frente a recursos de sectores específicos, considerados sensibles y coyunturales en un momento determinado de la económica nacional.

VII. Conclusión

Con la demanda que resuelve la Corte contra el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, el ciudadano accionante objetó el establecimiento de la retención en la fuente para ingresos por exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, al ordenar la inaplicación sobre tales recursos de la excepción consagrada en el parágrafo 1º del artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989 para ingresos provenientes de exportación de bienes en general, violándose así, según el censor, los derechos a la igualdad y a la libre competencia económica, al igual que los principios reguladores del sistema tributario.

Contrario a lo aducido por el accionante, la medida demandada obedeció al desarrollo de la potestad de configuración legislativa, dentro de los límites que establece y protege la Carta Política, reseñada en abundante jurisprudencia de la Corte, por cuanto, como eventualmente puede ocurrir en otros casos, los ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros aparejan situaciones únicas, diferentes a aquellas concernientes a la exportación de otros bienes, por razón de la dinámica de la economía, circunstancia evidenciada a partir de la política de gestión fiscal que deben implementar las autoridades competentes para el control y recaudo de los impuestos, conforme a la legislación tributaria y sin acarrear ruptura alguna de los principios de equidad, eficiencia y progresividad.

Es claro que la retención en la fuente no constituye per se un impuesto, sino una herramienta propia del principio de eficiencia tributaria, orientada a asegurar la consecución de recursos como anticipo de rentas gravables, para el financiamiento del gasto público destinado a satisfacer los fines del Estado social de derecho, y donde el tributo constituye elemento esencial para su desarrollo y concreción. De tal manera, no es real que la norma acusada haya vulnerado los derechos y principios materia de análisis.

La Corte Constitucional debe declarar, en consecuencia, la exequibilidad del artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, “Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad”, que adiciona el parágrafo 1º del artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989 (estatuto tributario), por encontrarse ajustado a lo dispuesto en los artículos 13, 95, 363 y 333 de la Carta Política.

VIII. Decisión

En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional de la República de Colombia, en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,

RESUELVE:

1. Declarar EXEQUIBLE el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, “Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad”, por los cargos de esta demanda.

Notifíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente. Cúmplase».

(2) Cfr. C-1052 de octubre 4 de 2001 y C-568 de junio 8 de 2004, M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.

(3) C-1189 de septiembre 13 de 2000, M.P. Carlos Gaviria Díaz; C-621 de junio 13 de 2001, M.P. Manuel José Cepeda Espinosa.

(4) C-527 de julio 3 de 2003, M.P. Álvaro Tafur Galvis.

(5) C-1189/2000 citada.

(6) C-913 de diciembre 6 de 2011, M.P. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo. Ver también C-505 de julio 14 de 1999, M.P. Alejandro Martínez Caballero.

(7) C-445/95 (oct. 4), M.P. Alejandro Martínez Caballero.

(8) C-261 de abril 6 de 2002, M.P. Clara Inés Vargas Hernández.

(9) C-913/2011 citada.

(10) “C-222/95. Cfr. C-341/98, C-250/2003, C-1003/2004, C-664/2009 y C-748/2009”.

(11) “Cfr. C-222/95, C-340/95, C-643/2002, C-1003/2004 y C-664/2009”.

(12) “C-748/2009”.

(13) C-505/99, precitada.

(14) C-485/2000 (mayo 4), M.P. José Gregorio Hernández Galindo; C-992/2001 (sep. 19), M.P. Rodrigo Escobar Gil.

(15) C-913/2011, precitada.

(16) “Sobre el tema se pueden consultar, entre otras, las sentencias C-226 de 2004, C-989 de 2004, C-1003 de 2004 y C-114 de 2006”.

(17) “Sentencia C-643 de 2002”.

(18) “Sentencia C-804 de 2001”.

(19) “Sentencia ibídem, recogiendo a su vez los planteamientos expuestos por la Corte en la Sentencia C-183 de 1998”.

(20) “Sentencia C-1003 de 2004”.

(21) “Sobre el tema, se pueden consultar, entre otras, la sentencias C-419 de 1995, C-804 de 2001, C-1003 de 2004, C-664 de 2009 y C-368 de 2011”.

(22) “Con respecto a los principios de equidad y progresividad tributaria, la Corte, en las sentencias C-776 de 2003 y C-989 de 2004, precisó que: ‘si bien hay una concurrencia entre los principios de progresividad y equidad —en la medida en que ambos se refieren a la distribución de las cargas que impone el sistema tributario y los beneficios que este genera— una diferencia importante entre ellos consiste en que el principio de equidad es un criterio más amplio e indeterminado de ponderación, relativo a la forma como una disposición tributaria afecta a los diferentes obligados o beneficiarios a la luz de ciertos valores constitucionales, mientras que el principio de progresividad mide cómo una carga o un beneficio tributario modifica la situación económica de un grupo de personas en comparación con los demás’”.

(23) “Sentencia C-989 de 2004. Sobre el principio de progresividad también se pueden consultar, entre otras, las sentencias C-419 de 1995, C-261 de 2002 y C-776 de 2003”.

(24) “Sentencia C-1003 de 2004. Sobre el mismo principio se pueden consultar, entre otras, las sentencias C-419 de 1995 y C-261 de 2002”.

(25) “C-341/98 (jun. 8), M.P. José Gregorio Hernández Galindo. Ver además, C-222/95 (mayo 18), M.P. José Gregorio Hernández Galindo, C-250/2003 (mar. 25), M.P. Rodrigo Escobar Gil”.

(26) Artículo 367 del Decreto 624 de 1989 (estatuto tributario).

(27) C-222/95 (mayo 18), M.P. José Gregorio Hernández Galindo.

(28) C-421/95 (sep. 21), M.P. Jorge Arango Mejía.

(29) C-913/2003 (oct. 9), M.P. Clara Inés Vargas Hernández.

(30) “Sentencia C-015 de 1993, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz”.

(31) “Sentencia C-397 de 1994, M.P. Hernando Herrera Vergara”.

(32) “Sentencia C-421 de 1995, M.P. Jorge Arango Mejía”.

(33) “Sentencia C-445 de 1995, M.P. Alejandro Martínez Caballero”.

(34) C-397/94 (sep. 8), M.P. Hernando Herrera Vergara.

(35) Ibídem.

(36) Gaceta del Congreso 932 de noviembre 19 de 2010. Folio 36 del expediente.

(37) Gaceta del Congreso 779 de octubre 15 de 2010. Folios 20 y 30, ib.

(38) C-225 de mayo 4 de 2005, M.P. Alejandro Martínez Caballero; C-529 de noviembre 24 de 1994, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.

(39) C-485 de mayo 4 de 2000, M.P. José Gregorio Hernández Galindo.

(40) Ibídem.

(41) C-748/2009 (oct. 20), M.P. Rodrigo Escobar Gil. Ver también C-055/2010 (feb. 3), M.P. Juan Carlos Henao Pérez; C-153/2003 (feb. 25), M.P. Jaime Córdoba Triviño; C-1036/2003 (nov. 5) y C-913/2003 (oct. 9), M.P. Clara Inés Vargas Hernández; C-428/2002 (mayo 29), M.P. Rodrigo Escobar Gil; C-093/2001(ene. 31), M.P. Alejandro Martínez Caballero; C-327/99 (mayo 12), M.P. Carlos Gaviria Díaz; C-337/97 (jul. 17), M.P. Carlos Gaviria Díaz, entre otras.

(42) C-748/2009, precitada.