Sentencia C-260 de julio 1º de 1993 

CORTE CONSTITUCIONAL 

SALA PLENA

AMNISTÍAS TRIBUTARIAS

NATURALEZA

EXTRACTOS: «La norma acusada crea una medida cuyo fin está encaminado a darle un estimulo a los contribuyentes del impuesto al cine, creado por el artículo 15 de la Ley 55 de 1985, en los casos en que tengan obligaciones pendientes con Focine, medida ésta que como lo dispone la norma en comento, corresponde a un saneamiento del impuesto, que se limita a establecer una amnistía sin renunciar al cobro de la totalidad de las obligaciones pendientes de pago por quienes a ella se acogieren, lo cual no contraviene el mandato constitucional, y que con el tránsito constitucional no se vieron afectadas en su obligatoriedad y legalidad.

La norma es estricta y rigurosa en cuanto a los requisitos exigidos para que los contribuyentes del impuesto al cine que se encuentren en las circunstancias señaladas anteriormente, puedan acogerse a la medida de saneamiento.

Entre ellas se destacan las siguientes:

1. Liquidar y pagar la totalidad de las obligaciones pendientes por concepto del impuesto al cine, a la tarifa del 8.5%.

2. Estar a paz y salvo por concepto de todas las obligaciones derivadas del impuesto del cine, a más tardar el 29 de marzo de 1991. Para este efecto podrán realizarse acuerdos de pago con la autoridad competente, y

3. En el caso de que al contribuyente se le haya notificado liquidación oficial o especial, deberá aceptarlas y presentar memorial desistiendo de todos los recursos que contra ellas se hubieren interpuesto.

La norma, sin embargo, podría en principio interpretarse como violatoria del principio de igualdad, consagrado en la Carta Política como un derecho fundamental, puesto que hace diferenciación en favor de quienes han incumplido con sus obligaciones tributarias, respecto de quienes, en cambio, sí han cumplido con esas obligaciones. Es esta la situación que se presenta, en general, con las amnistías tributarias indiscriminadas. Considera a este respecto la Corte oportuno recabar la atención del legislador y del gobierno sobre el cuidado muy riguroso que deben tenerse al otorgar este tipo de amnistías, las cuales deben basarse exclusivamente en la razonabilidad que las justifiquen, sólo para casos muy específicos. Igualmente debe la Corte llamar la atención a las autoridades encargadas de la recaudación de impuestos, sobre su obligación de cumplir este cometido teniendo en cuenta los principios de equidad y eficiencia que consagra la Carta (art. 363), evitando incurrir en conductas negligentes o tolerantes, como aquellas en las cuales, con lamentable frecuencia, se ha incurrido muchos casos. Debe insistirse en que sólo por razones de equidad se justifica apartarse del sentido de igualdad que se debe imperar, como regla general, en materia de recaudación de impuestos.

Considera la Corte que en el caso del artículo 66 de la Ley 49 de 1990 se está frente a una de estas situaciones, puesto que, dada la profunda crisis que ha ha venido afrontando la industria cinematográfica, y en concreto la que ha afectado a productores y distribuidores, es razonable y equitativo el que se les conceda, como estímulo a su actividad, la amnistía contemplada en esa norma. No encuadra ella dentro del supuesto a que hacía referencia el artículo 78-5 de la Constitución de 1886, hoy artículo 136-4 de la Carta vigente, por cuanto no se trata, como lo sostiene el actor de una gratificación ni de una donación, sino de una amnistía.

El demandante señala que la norma acusada está otorgando más que una “amnistía” un indulto a los dueños de los teatros y exhibidores de cine para que no entreguen al Estado los impuestos causados por el ingreso a esas salas y pagados por los espectadores, atribuyéndole un carácter de “donación de impuestos”, por lo que a su juicio no debe hablarse de una amnistía sino de un indulto.

Considera la Corte que el actor confunde el sentido de la norma con la esencia de las figuras de amnistía, el saneamiento fiscal, el indulto, la justicia legal, la donación y la graficación, cuando la filosofía y el contenido de la norma acusada son claros en el sentido de tratarse de un saneamiento a través del mecanismo de la amnistía tributaria.

La amnistía como tal es una figura jurídica que ha evolucionado a partir del concepto de la suprema potestad de perdonar que tiene la autoridad política de un pueblo. En el derecho romano era una de las figuras que atemperaba el rigorismo de la ley, introduciendo el criterio de equidad para atenuar lo que se debía en estricta justicia. La equidad evidenciaba unos imperativos de carácter social y político; imperativos que se mostraban a todas luces convenientes para la humanización de la ley penal.

Por la amnistía el Estado renuncia circunstancialmente a su potestad punitiva, en virtud de requerimientos de interés público, conformándose como una figura de contenido político, como respuesta global a las necesidades del hombre del momento. Es importante advertir que la amnistía no se hace en consideración a la persona, sino que se tiene en cuenta la infracción misma. Procede este vocablo de uno griego de significado parecido: amnesia (pérdida de memoria, olvido), para dar a entender que el Estado ha borrado tal conducta y, por ende, tal pena. Es el olvido jurídico. En un principio su aplicación se refería a la suspensión de las penas imponibles a ciertos delitos, especialmente a aquellos cometidos contra el Estado, esto es, a los denominados propiamente “políticos”. La razón de ser de ello es que las conductas que atentan contra el Estado en sentido político se calificaban como circunstanciadas y no producto de la maldad humana.

Hoy la amnistía ha excedido el campo del derecho penal y se ha hecho extensiva a otros campos del derecho público, como es el caso del tributario, para exonerar de la obligación a los contribuyentes, cuando las circunstancias que recaen sobre la realidad económica así lo aconsejen. Es un olvido que tiene su razón de ser en la conveniencia socio-económica, tanto del Estado como de la sociedad civil, como partes de un mismo proceso económico y jurídico.

“Debe entenderse que la esencia de la amnistía radica en la autorización que la administración tributaria concede al contribuyente para que ajuste su situación fiscal a la realidad, sin que este comportamiento le acarree consecuencias de investigación, liquidaciones o sanciones. El perdón y olvido en que radica la amnistía debe recaer sobre una situación fiscal comprobable y anterior”. (Concepto número 012832 de junio 9 de 1989, Dirección General de Impuestos Nacionales).

Por su parte, saneamiento conceptualmente implica la acción humana de reparar, mejorar o remediar una situación que no se adecúa a la naturaleza de las cosas. Es la necesidad misma la que exige la acción de sanear, para llegar siempre a lo conveniente. En la tradición ius civilista esta figura jurídica surge de la obligación principal del tradente de poner en posesión útil y pacífica al adquirente de la cosa tradita. Su principio de operación es ser garantía de una obligación principal, que se proyecta como subsistente.

La obligación de saneamiento tiene su motivación en la responsabilidad que recae sobre todos los sujetos de derecho a no inferir daño a otro o a reparar su daño probable, bien sea saliendo en defensa del ofendido o indemnizándolo.

El impuesto antes que una carga es la participación económica que legalmente toma la sociedad en los fines del Estado. Constituye un derecho que tiene el Estado, correlativo al deber de atender los servicios públicos y a la necesidad de medios materiales para su realización. Se objetiva así el principio de la democracia participativa, cual es la cooperación de los asociados en el bien común. Una de sus características primordiales es la noción de igualdad, entendida no como lo idéntico —o lo mismo—, sino como la proporcionalidad equivalente.

Por último, esta corporación estima necesario aclarar las connotaciones jurídicas de la figura del indulto, erróneamente invocada por el demandante. Su fundamento es el ejercicio del derecho de gracia. En sentido genérico es la remisión o perdón, total o parcial, de las penas judicialmente impuestas. Mientras la amnistía recae sobre la causa, el indulto opera sobre el efecto mismo; igualmente, mientras la amnistía hace referencia al hecho, en el indulto se mira directamente a la persona: no es real sobre la cosa o hecho, sino personal. En sana lógica, debe concluirse que se trata de un acto jurisdiccional en cuanto a la naturaleza de su objeto y a los efectos que tiene.

Por lo demás, es importante resaltar que el impuesto —y en general todo lo referente a la tributación— es un típico acto de justicia legal, cuyo fin mediato es integrar la materia apta para realizar la justicia distributiva. La justicia legal, como acto propio de justicia, debe reunir las características de racionalidad y de igualdad proporcional, complementarios entre sí. La racionalidad hace referencia a la oportunidad y conveniencia de la obligación tributaria, aspectos motivados y determinados por las necesidades sociales del momento. Y la igualdad proporcional se mide por las bases y gravámenes acordes con las capacidades del contribuyente, dado que nadie está obligado a lo imposible.

El actor utiliza como fundamento de la demanda la sentencia proferida por la Corte Suprema de Justicia el 11 de septiembre de 1986, que declaró inexequibles los incisos 3º y 4º del artículo 15 de la Ley 55 de 1985, con el argumento de que en ambos casos se trataba de una gratificación o donación. Sobre el particular es importante señalar que los presupuestos de hecho consagrados en la norma ibídem son totalmente distintos a los de la norma acusada, pues en el primer caso se trata de una gratificación en favor de particulares, en la que debe entenderse que ésta consiste “en un galardón y recompensa pecuniaria de un servicio o mérito extraordinario” como así lo declaró la Corte Suprema, cuando afirmó que la norma era inexequible ya que constituía una mera liberalidad del legislador y contenía una gratificación, que a su juicio “son prohibiciones taxativas que el constituyente le ha impuesto al Congreso para otorgarlas a cualquier persona o entidad, como las rentas destinadas en los incisos 3º y 4º del artículo 15”; en el segundo caso, la norma no incluye gratificación o donación alguna, sino por el contrario una amnistía, la cual no contiene elementos que impliquen una gratuidad o donación en favor del contribuyente, pues como lo dispone la misma norma, para que proceda, deberá acreditarse una serie de condiciones precisas e indispensables, tales como el pago de la totalidad de las obligaciones pendientes por concepto del impuesto al cine. En síntesis, la diferencia estriba en que la amnistía es una “autorización que se da a una persona natural o jurídica para que ajuste su situación fiscal a la realidad”, mientras que la gratificación o donación “implican un ánimo liberatorio o de recompensa pecuniaria de un servicio o mérito extraordinario”.

La norma constitucional supuestamente infringida, artículo 136-4, establece la prohibición por parte del legislador de “decretar a favor de personas o entidades, donaciones ...” u otras erogaciones que no estén destinadas a satisfacer créditos o derechos reconocidos con arreglo a la ley preexistente.

7. El artículo 66 de la Ley 49 de 1990 no es un indulto.

Esta corporación, de acuerdo con lo expuesto acerca de la amnistía y del indulto, no acoge pues la tesis del actor, según la cual el artículo 66 de la Ley 49 de 1990 configura, no una amnistía, sino un indulto, por ser “ sui generis”, como si este fuese una especie de aquella en condiciones de imperfectibilidad de la figura mayor.

Es poco exacto considerar que el gravamen o impuesto, propios de la justicia legal en consonancia con la distributiva, constituye una pena, pues la razón de ser del impuesto no es otra que la contribución solidaria, fundada en la participación del ciudadano en los fines de la comunidad por medio de su aporte racional.

Del análisis detallado de la disposición constitucional, se puede inferir que el saneamiento previsto en la norma acusada no contraviene la Carta, por cuanto no consagra beneficio ni gratificación alguna en favor de particulares, sino que se limita a establecer una amnistía destinada a sanear una situación de morosidad en que se encontraban los contribuyentes del impuesto al cine, con obligaciones pendientes de pago, dotándolos de las medidas legales necesarias para que se pusieran a paz y salvo con el Fondo de Fomento Cinematográfico, lo cual repercutiría favorablemente en su beneficio, mediante el recaudo de importantes sumas adeudadas a él, sin renunciar al cobro de la totalidad de las obligaciones pendientes de pago por quienes a ella se acogieran, razón que amerita concluir que la medida de saneamiento contenida en el artículo 66 de la Ley 49 de 1990 no encaja dentro de los supuestos que prevé el mandato superior, pues en ningún momento se está otorgando una gratificación ni una donación, producto de la mera liberalidad del legislador.

En consecuencia, desvirtuados como están los cargos de inconstitucionalidad formulados contra el artículo 66 de la Ley 49 de 1990, se impone su declaratoria de exequibilidad, y así se consignará en la parte resolutiva de esta providencia.

En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional, actuando en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,

RESUELVE:

Declarar EXEQUIBLE el artículo 66 de la Ley 49 de 1990.

Cópiese, publíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional, y archívese el expediente”.

(Sentencia C-260 de julio 1º de 1993. Magistrado Ponente: Dr. Vladimiro Naranjo Mesa).

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