Sentencia C-341 de mayo 9 de 2007 

CORTE CONSTITUCIONAL

SALA PLENA

Sentencia C-341 de 2007 

Ref.: Expediente D-6552

Magistrado Ponente:

Dr. Humberto Antonio Sierra Porto

Demanda de inconstitucionalidad contra los numerales 3º (parcial) y 8º del artículo 476 del estatuto tributario, modificado por el artículo 36 de la Ley 788 de 2002.

Demandante: Juan Carlos Cortés González.

Bogotá, D.C., nueve de mayo de dos mil siete.

La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente

EXTRACTOS: «II. Disposiciones demandadas

A continuación se transcribe la integridad de las disposiciones acusadas, tal y como aparecen publicadas en el Diario Oficial 45.046 del 27 de diciembre de 2002, resaltando los apartes demandados.

LEY 788 DE 2002 

(Diciembre 27)

“Por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones”.

ART. 36.—Servicios excluidos del impuesto sobre las ventas. Modifícanse los numerales 3º, 5º y 8º y adiciónense tres numerales al artículo 476 del estatuto tributario, los cuales quedan así:

“3. Los intereses y rendimientos financieros por operaciones de crédito, siempre que no formen parte de la base gravable señalada en el artículo 447, las comisiones percibidas por las sociedades fiduciarias por la administración de los fondos comunes, las comisiones recibidas por los comisionistas de bolsa por la administración de fondos de valores, las comisiones recibidas por las sociedades administradoras de inversión, el arrendamiento financiero (leasing), los servicios de administración de fondos del Estado y los servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993. Así mismo están exceptuadas las comisiones pagadas por colocación de seguros de vida y las de títulos de capitalización.

8. Los planes obligatorios de salud del sistema de seguridad social en salud expedidos por autoridades autorizadas por la Superintendencia Nacional de Salud, los servicios prestados por las administradoras dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad y de prima media con prestación definida, los servicios prestados por administradoras de riesgos profesionales y los servicios de seguros y reaseguros para invalidez y sobrevivientes, contemplados dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad a que se refiere el artículo 135 de la Ley 100 de 1993, diferentes a los planes de medicina prepagada y complementarios a que se refiere el numeral 3º del artículo 468-3”.

(...).

VI. Consideraciones y fundamentos

1. Competencia.

La Corte Constitucional es competente para conocer de la presente demanda en virtud del artículo 241 numeral 4º de la Carta.

2. Problemas jurídicos planteados a la Corte Constitucional.

El ciudadano Juan Carlos Cortés González demandó la expresión “de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993” del tercer numeral del artículo 36 de la Ley 788 de 2002 (E.T., art. 476), así como la totalidad del numeral 8º del mismo texto normativo, por estimar vulnerados los artículos 13, 48 y 150 de la Carta Política.

En lo que concierne a la vulneración del artículo 13 superior, explica el demandante que, en la medida en que las cajas de compensación familiar constituyen parte del servicio público de seguridad social, no existe razón alguna que justifique el tratamiento tributario discriminatorio que reciben, en el sentido de no encontrarse excluidas del pago del impuesto al valor agregado IVA, en relación con los servicios que prestan. Así pues, la violación al principio de igualdad se presentaría por cuanto, por mandato legal, se aplica la exclusión del impuesto a las ventas frente a los servicios de pensiones, salud y riesgos profesionales, a los cuales alude la expresión “de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993”, del tercer numeral del artículo 36 de la Ley 788 de 200, pero no frente a los servicios del subsidio familiar que prestan las cajas, no obstante ser estas y sus servicios parte esencial del servicio público de seguridad social. Tal circunstancia, explica el actor, “acontece con la estructura del numeral 8 del artículo 473 también demandado, en la que se contienen los servicios de la seguridad social al amparo de lo dispuesto por la Ley 100 de 1993, pero se omite la incorporación de los servicios asociados al sistema de subsidio familiar y de protección social. Con ello la norma incorpora una discriminación que no tiene asidero constitucional, pues frente a una misma situación fáctica, sin criterios de razonabilidad, suficiencia y proporcionalidad, se le aplica una razón jurídica distinta, entre otras cosas, de particular impacto toda vez que genera la exclusión de un régimen exceptivo en materia impositiva, con quebranto de lo establecido por el artículo 13 de la Constitución”. Se estaría, por tanto, ante un caso de inconstitucionalidad por omisión relativa, por cuanto el legislador excluyó, sin razón alguna, a los servicios que prestan las cajas de compensación familiar del beneficio tributario que consagran las disposiciones acusadas.

Por otra parte, en lo que atañe a la violación al artículo 48 constitucional, más exactamente, al principio de intangibilidad de los recursos del sistema de seguridad social, explica el ciudadano que las normas acusadas conducen a que recursos parafiscales que manejan las cajas de compensación familiar sean destinadas al pago de impuestos, más exactamente el IVA, y no a los fines de la seguridad social en los términos de la citada norma constitucional.

Por último, a pesar de citar como vulnerado el artículo 150 superior, el demandante no explica de manera clara, suficiente y precisa los motivos por los cuales tal disposición resultaría desconocida, motivo por el cual la Corte se abstendrá de pronunciarse al respecto.

Los intervinientes asumen diferentes posturas en relación con la demanda. Así, algunos sostienen que la Corte debe declararse inhibida para pronunciar un fallo de fondo, por inepta demanda, o en su defecto, declarar exequibles las disposiciones acusadas, sin condicionamiento alguno. La vista fiscal, por su parte, conceptúa que el ciudadano no estructuró ningún cargo de inconstitucionalidad contra los segmentos normativos acusados, motivo por el cual procedería asimismo un fallo inhibitorio. Opinión contraria tiene el Instituto Colombiano de Derecho Procesal, interviniente que sostiene, apoyándose en numerosos argumentos, que la Corte debe declarar exequibles las expresiones demandadas, previa aclaración que, en todo caso, “debe entenderse que en la medida en que la ley permita a las cajas de compensación prestar los servicios vinculados a la seguridad social, de acuerdo con la Ley 100 de 1993, están cobijadas por la misma disposición demandada por el accionante, es decir, el artículo 476 del estatuto tributario”.

En este orden de ideas, la Corte se pronunciará sobre el tema de la supuesta ineptitud sustancial de la demanda,

3. La supuesta ineptitud sustancial de la demanda.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN argumenta que la Corte debe declararse inhibida para proferir un fallo de fondo, por cuanto lo solicitado por el demandante conduciría a adoptar un conjunto de medidas legislativas orientadas a diseñar todo un esquema de exoneración para determinados sujetos, en concreto, las cajas de compensación familiar.

El Ministerio de Hacienda y Crédito Público, por su parte, aboga por una declaratoria de inhibición, ya que, en la práctica resultaría imposible distinguir entre cuáles ingresos de las cajas de compensación familiar se dedican a la prestación de un servicio del subsidio familiar, amparado por la parafiscalidad propia del sistema, y cuáles no. En contrapartida, el Instituto Colombiano de Derecho Procesal explica que sí se plantearon unos cargos de inconstitucionalidad, pero que los mismos no están llamados a prosperar, por cuanto el artículo 476 del estatuto tributario no excluye los que, según el actor, resultan asimilables a los comprendidos en la norma.

La vista fiscal, finalmente, apoya la tesis de la inhibición, con el argumento de que los servicios contenidos en la Ley 100 de 1993, y que son prestados por las cajas de compensación familiar, se encuentran excluidos del impuesto sobre el valor agregado IVA.

Contrario a lo sostenido por los intervinientes la Corte estima que, con fundamento en el principio pro actione, el ciudadano sí planteó unos cargos de inconstitucionalidad. En efecto, los argumentos de conveniencia, tales como la dificultad que existe en la realidad para distinguir cuándo un ingreso percibido por una caja de Compensación va a ser destinado a actividades directamente relacionadas con la seguridad social y aquellos casos en los cuales esto no sucede, o el argumento según el cual la declaratoria de inexequibilidad llevaría a tener que adoptar todo un sistema legal de exclusiones del pago de impuestos para las cajas de compensación familiar, resultan inadmisibles, ya que el control de constitucionalidad no se soporta sobre juicios acerca de hipotéticas dificultades que podría acarrear una eventual declaratoria de inexequibilidad de las disposiciones acusadas. Así mismo, no procede un fallo inhibitorio cuando el demandante, como en el presente caso, logra configurar una duda razonable acerca de la constitucionalidad de una norma acusada, interrogante que no puede ser resuelto a priori por la Corte, sino que debe ser el resultado de una labor interpretativa compleja, inherente a un fallo de fondo. Es más, resulta contradictorio que los intervinientes sostengan con firmeza que la demanda es inepta, es decir, un asunto de carácter formal, pero al mismo tiempo se esfuercen por traer a colación un sinnúmero de argumentos materiales encaminados a demostrar la conformidad de los segmentos normativos demandados con la Constitución.

Aunado a lo anterior, algunos intervinientes sostiene la tesis de la inhibición de la Corte en este caso, con fundamento en lo decidido en Sentencia C-045 de 2006. No comparte la Sala tal afirmación, por las siguientes razones.

En Sentencia C-045 de 2006, un ciudadano demandó la inexequibilidad de la expresión “y los servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993”, del tercer numeral del artículo 36 de la Ley 788 de 2002, por violación del artículo 48 Superior. En dicha ocasión, la Corte se declaró inhibida para fallar de fondo por cuanto estimó que “Es claro entonces que la omisión legislativa no se predica directamente de la norma demandada (1) y que, por consiguiente, no se satisfacen los requisitos desarrollados por la jurisprudencia para la procedencia de este tipo de acciones de inconstitucionalidad”. En otros términos, la Corte Constitucional consideró que el demandante no había estructurado adecuadamente un cargo por inconstitucionalidad por omisión relativa en relación con el artículo 48 superior. El presente caso, aunque guarda algunas semejanzas con el analizado por la Corte, es distinto por varias razones.

En primer lugar, el demandante no solo acusa la inconstitucionalidad de la misma expresión del numeral 3º del artículo 36 de la Ley 788 de 2002, sino además aquella del numeral 8º del mismo artículo, es decir, no existe una completa identidad de normas demandadas.

En segundo lugar, los cargos planteados por el demandante, en este caso, son diferentes. En efecto, el ciudadano estructura cargos por violación de los artículos 13 y 150 Superiores, disposiciones que no fueron examinadas en Sentencia C-045 de 2006; en tanto que la supuesta vulneración del artículo 48 constitucional apunta a demostrar una violación de la cláusula constitucional según la cual “No se podrán destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella”, es decir, aunque se trata de la misma disposición constitucional invocada, tampoco coincide con el cargo analizado en el mencionado fallo. De tal suerte que ni las normas acusadas coinciden, ni tampoco existe identidad de cargos de inconstitucionalidad.

Así las cosas, en el caso concreto, esta corporación estima que el ciudadano cumplió con la carga de exponer un conjunto de razones claras, específicas, pertinentes y suficientes, para crear al menos una duda fundada acerca de la constitucionalidad de las normas acusadas.

Por último, la Corte aclara que las expresiones acusadas, no han sido derogadas por los textos de reformas tributarias posteriores, tales como las leyes 863 de 2003 y 1111 de 2006.

4. Los cargos de inconstitucionalidad planteados por el demandante.

Examinado los argumentos expuesto por el ciudadano, la Corte considera que el demandante planteó en concreto los siguientes cargos de inconstitucionalidad:

1. El artículo 36, numeral 3º (parcial) y 8º de la Ley 788 de 2002 vulnera el derecho a la igualdad por cuanto no concede el mismo tratamiento de exclusión tributaria consagrado a favor de los servicios vinculados al sistema general de seguridad social, en los términos de la Ley 100 de 1993, a aquellos servicios prestados por las cajas de compensación familiar en tanto que administradoras y operadoras del subsistema del subsidio familiar, siendo que estas también hacen parte del mencionado sistema.

2. El artículo 36, numeral 3º (parcial) y 8º de la Ley 788 de 2002 vulnera el artículo 48 superior, más exactamente la cláusula según la cual “No se podrán destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella”, por cuanto sobre los recursos de las cajas de compensación familiar, que hacen parte del sistema de seguridad social, no pueden recaer tributos ni pueden ser excluidos de los regímenes de exclusión tributaria.

Para resolver los anteriores cargos de inconstitucionalidad la Corte (i) analizará los servicios prestados por las cajas de compensación familiar; (ii) examinará si efectivamente el legislador discriminó a las cajas de compensación familiar en materia de exclusión del pago del IVA por servicios prestados; y (iii) estudiará lo atinente al principio según el cual “No se podrán destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella”, determinando su vulneración en el caso concreto.

5. Análisis sobre los servicios prestados por las cajas de compensación familiar.

La Corte estima necesario examinar brevemente la evolución normativa que ha conocido la regulación de los servicios prestados por las cajas de compensación familiar en Colombia, para efectos de contextualizar la discusión acerca de la constitucionalidad de las normas tributarias acusadas.

Una primera etapa, de origen de las cajas de compensación en Colombia, se remonta a la Ley 90 de 1946, “por la cual se establece el seguro social obligatorio y se crea el Instituto Colombiano de Seguros Sociales”, entidad a la cual se encargó la labor de organizar “las Cajas de Compensación destinadas a atender a los subsidios familiares que algunos patronos decidan asumir en beneficio de los asegurados obligatorios o que lleguen a establecerse por ley especial o en las convenciones colectivas de trabajo” (2) . Posteriormente, el 22 de febrero de 1949 se creó el subsidio familiar en el ferrocarril de Antioquia, y en 1954 se organizó otra caja como resultado de un pacto suscrito entre empresarios y sindicatos, encaminada a aliviar las cargas económicas que generan los hijos a los trabajadores de menores ingresos.

En 1957, mediante la expedición del Decreto Legislativo 118 de 1957, se estableció el subsidio familiar como una obligación legal a cargo de las empresas con un capital superior a $ 100.000 pesos o que ocupen un número de trabajadores permanentes no inferior a veinte (20) (3) .

A lo largo de la década de los sesentas, el Gobierno Nacional permitió a las cajas hacer inversiones de interés social, en ámbitos tales como la salud de la población infantil, recreación, educación y capacitación, al igual que mercadeo de productos básicos de consumo familiar. De igual manera, mediante la Ley 56 de 1973, se fijaron condiciones para la creación de las cajas de compensación familiar, en el sentido de que debían ser organizadas como corporaciones, obtener personería jurídica, tener inscritos un mínimo de quinientos (500) empleadores obligados a pagar el subsidio familiar, y agrupar un número de empleadores que tengan a su servicio un mínimo de diez mil (10.000) trabajadores beneficiarios del subsidio familiar (4) .

Durante la década de los setentas, los programas sociales se ampliaron a sectores tales como la atención de la maternidad, vivienda, créditos y guarderías, en convenio con el ICBF.

Una segunda etapa en la evolución normativa de los servicios prestados por las cajas de compensación en Colombia, caracterizada por la intención de organizar, racionalizar y controlar el funcionamiento del sistema, se inicia con la expedición de la Ley 25 de 1981, texto normativo mediante el cual se creó la Superintendencia del Subsidio Familiar, entidad encargada de “ejercer la inspección y vigilancia de las entidades encargadas de recaudar los aportes y pagar las asignaciones del Subsidio Familiar, con el propósito de que su constitución y funcionamiento se ajusten a las leyes, los decretos y a los mismos estatutos internos de la entidad vigilada” (5) .

Al año siguiente, la Ley 21 de 1982, “Por la cual se modifica el régimen del subsidio familiar y se dictan otras disposiciones”, presenta como aspectos centrales los siguientes: (i) definió el subsidio familiar como una prestación social pagadera en dinero, especie y servicios a los trabajadores de medianos y menores ingresos, en proporción al número de personas a cargo, y su objetivo fundamental consiste en el alivio de las cargas económicas que representa el sostenimiento de la familia, como núcleo básico de la sociedad (6) ; (ii) estableció las condiciones que debía cumplir un trabajador para recibir el subsidio familiar (7) ; (iii) dispuso que las cajas de compensación familiar, en cuanto que personas jurídicas de derecho privado sin ánimo de lucro, cumplían “funciones de seguridad social (8) ”; (iv) precisó que los empleadores, públicos y privados, que estaban obligados a pagar el subsidio familiar, al igual que los respectivos porcentajes (9) ; (v) reguló la manera como cajas de compensación familiar, en tanto que administradoras del subsidio familiar, debían invertir los aportes recaudados (10) ; y (vi) se dispuso que las obras y programas sociales que aquellas emprendieran, con el fin de atender el pago del subsidio en servicios o especie, se realizarían exclusivamente “en los campos y en el orden de prioridades que a continuación se señala”:

1. Salud ( negrillas agregadas).

2. Programas de nutrición y mercadeo de productos alimenticios y otros que compongan la canasta familiar para ingresos bajos (obreros), definida por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística (DANE).

3. Educación integral y continuada; capacitación y servicios de biblioteca.

4. Vivienda.

5. Crédito de fomento para industrias familiares.

6. Recreación social.

7. Mercadeo de productos diferentes a los enunciados en el ordinal 2º; el cual se hará de acuerdo con la reglamentación que expida posteriormente el Gobierno Nacional.

Una tercera etapa, de expansión de los objetivos misionales de las cajas de compensación familiar, inicia con la Ley 49 de 1990, pasando por las profundas reformas introducidas por la Ley 100 de 1993. En tal sentido, en la primera de estas normatividades, se vinculó a las cajas con el tema de la vivienda de interés social, disponiendo que estas se encontraban obligadas a constituir un fondo para el subsidio familiar de vivienda, “el cual a juicio del Gobierno Nacional, será asignado en dinero o en especie y en seguimiento de las políticas trazadas por el mismo” (11) .

Ahora bien, Ley 100 de 1993, mediante la cual se constituyó el sistema de seguridad social integral, contrario a lo sostenido por el demandante, abarca diversos aspectos de las actividades llevadas a cabo por las cajas de compensación familiar en materia de salud y pensiones, es decir, en seguridad social. Así, el artículo 90 prevé que aquellas podrán promover la constitución o ser socias de entidades administradoras de fondos de pensiones; el artículo 181, referente a las clases de entidades promotoras de salud, dispone que la Superintendencia Nacional de Salud podrá autorizar a funcionar como tales, entre otras, “a las entidades que por efecto de la asociación o convenio entre las cajas de compensación familiar o la existencia previa de un programa especial patrocinado individualmente por ellas se constituyan para tal fin”; en materia de administración del régimen subsidiado de salud, la ley establece que las cajas de compensación familiar destinarán el 5% de los recaudos del subsidio familiar que administran, para financiar el régimen de subsidios en salud y que además podrán administrar directamente los recursos de aquel, debiendo constituir para ello “una cuenta independiente del resto de sus rentas y bienes” (12) ; de igual manera, dentro de las fuentes que alimentan la subcuenta de solidaridad se encuentra “El monto que las cajas de compensación familiar, de conformidad con el artículo 217 de la presente ley, destinen a los subsidios de salud” (13) ; asimismo, en los términos del artículo 240 de la Ley 100 de 1993, las cajas de compensación familiar que, sin haberse transformado en entidades promotoras de salud opten por prestar los servicios propios de estas entidades, “tendrán el mismo plazo contemplado en el artículo 234 para adoptar los programas regulados para el sistema general de seguridad social en salud de que trata la presente ley”, e igualmente, prevé que “Durante el período en el cual los afiliados al Instituto de Seguros Sociales, no puedan trasladarse a otras entidades promotoras de salud, la atención de las familias de los trabajadores podrá ser cubierta por las cajas de compensación familiar o por cualquier otra entidad promotora de salud, de acuerdo con la elección que haga el afiliado cotizante”.

En este orden de ideas, no es acertada la afirmación del demandante según la cual el texto de la Ley 100 de 1993 sería ajeno a las actividades desarrolladas por las cajas de compensación familiar en tanto que componente de la seguridad social en Colombia.

Una última etapa, de consolidación y ajustes al funcionamiento del sistema, ha sido marcada por la expedición de las leyes 789 de 2002, 920 de 2004 y 1122 de 2007. En efecto, en el primer texto normativo, se adicionan y precisan algunas funciones que venían cumpliendo las cajas de compensación familiar, estableciendo que estas pueden ejecutar actividades relacionadas con sus servicios, la protección y la seguridad social directamente, o mediante alianzas estratégicas con otras cajas de compensación o a través de entidades especializadas públicas o privadas, conforme las disposiciones que regulen la materia. De igual manera, se dispone que las cajas podrán invertir en los regímenes de salud, riesgos profesionales y pensiones, conforme las reglas y términos del estatuto orgánico del sector financiero y demás disposiciones que regulen la materia. Así mismo, se precisa que aquellas que se encontraban habilitadas para realizar aseguramiento y prestación de servicios de salud y, en general para desarrollar actividades relacionadas con este campo conforme las disposiciones legales vigentes, individual o conjuntamente, continuarían facultadas para el efecto, “en forma individual y/o conjunta, de manera opcional para la caja”; igualmente, se dispone que las cajas de compensación familiar que no administraban directamente los recursos del régimen subsidiado, de que trata el artículo 217 de la Ley 100 de 1993, o a través de terceras entidades en que participen como asociados, “deberán girarlos, de conformidad con la reglamentación que para tal efecto expida el Gobierno Nacional”.

De igual manera, la Ley 789 de 2002 faculta a las cajas de compensación familiar a desarrollar múltiples actividades, de la más diversa naturaleza, tales como, entre otras, (i) participar, asociarse e invertir en el sistema financiero a través de bancos, cooperativas financieras, compañías de financiamiento comercial; (ii) administrar, a través de los programas que a ellas corresponda, las actividades de subsidio en dinero; recreación social, deportes, turismo, centros recreativos y vacacionales; cultura, museos, bibliotecas y teatros; vivienda de interés social; créditos, jardines sociales o programas de atención integral para niños y niñas de 0 a 6 años; programas de jornada escolar complementaria; educación y capacitación; atención de la tercera edad y programas de nutrición materno infantil, para lo cual podrán continuar operando con el sistema de subsidio a la oferta; (iii) administrar jardines sociales de atención integral a niños y niñas de 0 a 6 años; (iv) desarrollar un sistema de información de los beneficiarios de las prestaciones dentro del programa de desempleo de sus trabajadores beneficiarios y dentro del programa que se constituya para la población no beneficiaria de las cajas de compensación; (v) administrar directamente o a través de convenios o alianzas estratégicas el programa de microcrédito para la pequeña y mediana empresa y la microempresa; y (vi) realizar actividades de mercadeo, incluyendo la administración de farmacias (14) .

La Ley 920 de 2004, por su parte, autoriza a las cajas de compensación familiar a adelantar la actividad financiera con sus empresas, trabajadores, pensionados, independientes y desempleados afiliados “en los términos y condiciones que para el efecto reglamente el Gobierno Nacional” (15) , en tanto que la Ley 1122 de 2007 no introdujo modificaciones en materia de servicios prestados por las cajas de compensación familiar (16) .

En síntesis, dentro del amplio espectro de actividades ejecutadas por las cajas de compensación familiar siempre han estado presentes los servicios de salud, relación que se ha manifestado en diversos textos normativos, incluyendo, por supuesto, la Ley 100 de 1993. Lo que sucede es que la prestación social conocida como subsidio familiar, en tanto que componente de la seguridad social en Colombia, se paga a los trabajadores de diferentes formas: en dinero (la llamada “cuota monetaria” (17) ); en especie, tales como alimentos, vestidos, textos escolares, becas de estudio y medicamentos; o en servicios, dentro de los cuales se encuentran los servicios médicos. De allí que las cajas de compensación familiar, tal y como lo dispone la Ley 100 de 1993, pueden conformar empresas promotoras de salud EPS, crear instituciones prestadoras de servicios de salud IPS, administrar el régimen subsidiado mediante administradoras del régimen subsidiado ARP, y en tal sentido, prestan servicios vinculados con la seguridad social “de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993”.

6. Examen sobre la supuesta vulneración al derecho a la igualdad en materia de exclusiones tributarias.

Según el demandante, el legislador vulneró el principio de igualdad, por cuanto se abstuvo de incluir como beneficiarios de la exclusión del pago del IVA, “los servicios que prestan las cajas de compensación familiar como administradoras y operadoras del subsistema del subsidio familiar y del sistema de protección social”, o sea, en palabras del ciudadano, se estaría ante un supuesto caso de inconstitucionalidad por omisión relativa, por cuanto, encontrándose constitucionalmente obligado a hacerlo, el Congreso de la República no incluyó en el beneficio tributario de que trata el artículo 36, numerales 3º y 8º de la Ley 788 de 2002, todas las formas de pagarle a los trabajadores el subsidio familiar (dinero, especie y servicios), y no únicamente aquellos referidos a servicios médicos. No comparte la Corte tales afirmaciones, por las razones que pasan a explicarse.

Esta corporación ha sido constante en reconocer la potestad impositiva del Estado, la cual ha sido confiada a los órganos de representación política, en especial el Congreso de la República, quien la ejerce “según la política tributaria que estime más adecuada para alcanzar los fines del Estado” (18) . En tal sentido, el legislador goza de un amplísimo margen de discrecionalidad para “establecer las clases de tributos y sus características, precisar cuáles son los hechos gravables, contemplar las tarifas aplicables, señalar la fecha a partir de la cual principiarán a cobrarse y prever la forma de recaudo, los intereses y las sanciones correspondientes, entre otros aspectos”, así como para modificarlos, reducirlos, aumentarlos y derogarlos, y también para crear exenciones (19) ; es decir, dispone de amplias facultades para elegir los medios que estime más adecuados para la consecución de los fines de la política tributaria dentro de criterios de equidad, razonabilidad, proporcionalidad, igualdad y progresividad. De tal suerte que “se presume que su decisión es constitucional y la carga de demostrar lo contrario recae sobre quien controvierta el ejercicio de su facultad impositiva” (20) . El legislador dispone pues de una amplia libertad de configuración en materia tributaria, teniendo como límites las propias disposiciones y postulados constitucionales.

En virtud de lo anterior, el legislador puede crear, modificar y suprimir beneficios tributarios, calificación genérica que según la doctrina especializada (21) , ha servido para comprender una multiplicidad de figuras heterogéneas, de diverso contenido y alcance, como son la exenciones, las exclusiones, las deducciones de base, los regímenes contributivos sustitutivos, la suspensión temporal del recaudo, la concesión de incentivos tributarios y la devolución de impuestos.

Al respecto, en lo que atañe al régimen general del IVA, pueden crearse exenciones o gravámenes a tasa cero que dan derecho al descuento de los impuestos a las ventas pagados por el responsable; o exclusiones, es decir, exoneraciones imperfectas que implican la no causación del gravamen en la venta del bien o la prestación del servicio, sin lugar al derecho al descuento. En tal sentido, el legislador puede optar por diversas modalidades de exclusión: subjetiva, objetiva o mixta. La primera se presenta cuando determinado grupo de personas son excluidas del pago de tributo, como es el caso de ciertos bienes de los diplomáticos; la segunda, tiene lugar cuando determinados bienes o servicios quedan exentos del pago del impuesto, con independencia de la persona que lo adquiera; la última, tiene lugar cuando la exclusión se presenta por la calidad del bien o servicio y de la persona que lo adquiere o lo presta.

Así las cosas, las exclusiones del pago del IVA a las cuales aluden los numerales 3º y 8º del artículo 36 de la Ley 788 de 2002, son de carácter objetivo, es decir, toman en consideración la naturaleza del servicio prestado y no la persona o entidad que lo realiza. En otras palabras, el legislador simplemente estructuró una exclusión a un gravamen remitiendo a unos servicios que aparecen consignados en la Ley 100 de 1993, algunos de ellos, como se ha visto, prestados por las cajas de compensación familiar.

En este orden de ideas, la Corte encuentra que el legislador, actuando dentro del amplísimo margen de discrecionalidad con el que cuenta en materia de fijación de exclusiones tributarias, determinó que, dentro del universo de servicios prestados por las cajas de compensación familiar, únicamente aquellos vinculados con la seguridad social, de acuerdo con Ley 100 de 1993, estuviesen excluidos del impuesto sobre las ventas.

De tal suerte que el legislador no se encontraba constitucionalmente obligado, como pretende el demandante, a estructurar una exclusión general al pago del IVA para todos aquellos servicios que son prestados por las cajas de compensación familiar, en tanto que administradoras del subsidio familiar.

En suma, las cajas de compensación familiar no fueron discriminadas por el legislador, en relación con otros contribuyentes, por cuanto, en la medida que presten servicios cubiertos por la Ley 100 de 1993, serán destinatarias de las exclusiones tributarias consagradas en las normas acusadas.

En este orden de ideas, la Corte declarará exequible la expresión “de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993”, del tercer numeral del artículo 36 de la Ley 788 de 2002, al igual que el numeral 8º de la misma normatividad, por ausencia de violación del principio de igualdad.

7. Análisis de la aplicación del principio constitucional según el cual “No se podrán destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella”, al caso concreto.

El demandante alega que las expresiones acusadas vulneran el artículo 48 constitucional, más exactamente, al principio de intangibilidad de los recursos del sistema de seguridad social, por cuanto “imponer contribuciones a las cajas de compensación familiar o excluirlas de un régimen de excepción, como en el caso de autos frente al impuesto a las ventas, afecta la aplicación de los recursos bajo su administración a las finalidades del sistema de seguridad social, pues implica una desviación de los mismos al cumplimiento de otros fines, de gran importancia pública seguramente, pero diferente al criterio razonado y ordenado por el constituyente en cuanto a la afectación específica y prevalente a la que alude el artículo 48 de la Constitución”. No comparte la Corte tales afirmaciones, por las razones que pasan a explicarse.

Desde temprana jurisprudencia, esta corporación ha establecido unas claras líneas jurisprudenciales en el sentido de que las cajas de compensación familiar cumplen funciones vinculadas con la seguridad social en Colombia. En efecto, la Corte Constitucional ha entendido que aquellas (i) desarrollan diversos programas para la prestación de la seguridad social (22) ; (ii) prestan un servicio dentro del ámbito de la seguridad social (23) ; (iii) los recursos que manejan, ya que estos hacen parte del sistema de seguridad social, son de naturaleza parafiscal y se encuentran sometidos a la prescripción prevista en el artículo 48 superior (24) ; y (iv) cubren el subsidio familiar a los trabajadores, desarrollan actividades en el ámbito de la recreación y el deporte, asignan subsidios de vivienda de interés social, y participan del sistema de seguridad social integral, creado y organizado por la Ley 100 de 1993, para administrar recursos del régimen subsidiado de salud, y actúan en la administración y prestación de servicios en el sistema de protección social en beneficio de los desempleados, adelantando programas de micro crédito (25) .

Ahora bien, el problema que se plantea consiste en determinar si las normas acusadas realmente conducen a que se destinen o utilicen recursos de instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella. La Corte estima que no, por las razones que pasan a explicarse.

Tal y como se ha explicado, cuando quiera que las cajas de compensación familiar presten servicios vinculados con la seguridad social, “de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993”, estos se encuentran excluidos del pago del impuesto sobre las ventas, motivo por el cual carece de sentido plantear que se esté ante un caso de desviación de los recursos de la seguridad social para fines diferentes a ella. En estos casos, el consumidor final no tendrá la obligación de sufragar el pago del impuesto. Es más, el legislador ni siquiera podría gravar con el IVA los servicios de salud prestados por las cajas de compensanción familiar, por cuanto en esos casos sí se estaría violando la prohibición constitucional de no “destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la Seguridad Social para fines diferentes a ella”.

En cuanto a los demás servicios prestados por las cajas de compensación familiar, distintos de aquellos vinculados a la Ley 100 de 1993 y que sí resultan gravados con el IVA, la Corte considera que tampoco se está violando la prescripción constitucional del artículo 48, por cuanto se trata de la prestación de servicios que, en sí mismo considerados, no tienen una vinculación objetiva y directa con la seguridad social. En tal sentido, servicios prestados por las cajas de compensación familiar tales como transporte, turismo, deportes, teatro, servicios de cómputo y supermercados, entre otros, no constituyen componentes del concepto de seguridad social en Colombia.

En efecto, en nuestro ordenamiento constitucional la seguridad social tiene una doble connotación. Por una parte, se trata de un derecho irrenunciable de todas las personas, que adquiere el carácter de fundamental por conexidad, cuando resulten afectados derechos tales como la salud, la vida digna y la integridad física y moral, entre otros; por otra, es un servicio público, de carácter obligatorio, que pueden prestar las entidades públicas o privadas, según lo establezca la ley, bajo la dirección, coordinación y control del Estado y con sujeción a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad. Por tal razón, la Corte ha sostenido que “El concepto de seguridad social hace referencia al conjunto de medios de protección institucionales frente a los riesgos que atentan contra la capacidad y oportunidad de los individuos y sus familias para generar los ingresos suficientes en orden a una subsistencia digna” (26) .

Cabe asimismo señalar que, tal y como se consideró en Sentencia C- 230 de 1998, estructurar la seguridad social como un servicio público supone, la adopción de un conjunto de medidas por parte del Estado y la sociedad, que proporcionen medios de existencia ante las contingencias negativas en las cuales se puedan ver envueltas las actividades laborales o las condiciones físicas o de salud de las personas, como ocurre con “la enfermedad, el desempleo, los accidentes de trabajo y las enfermedades profesionales, las cargas de familia, la vejez, la invalidez y el fallecimiento del sostén de la familia” (27) .

Así mismo, en relación con el sentido y alcance de la noción de seguridad social en la Constitución, esta corporación en Sentencia C- 125 de 2000, referente a la revisión oficiosa de la Ley 516 de 1999, por la cual se aprueba el Código Iberoamericano de Seguridad Social, estimó con que aquella se busca “no solo la protección de la persona humana, cualquiera que sea su sexo, raza, edad, condición social, etc., sino también contribuir a su desarrollo y bienestar, con especial énfasis a las personas marginadas y a las de los sectores más vulnerables de la población para que puedan lograr su integración social”.

En este orden de ideas, dentro del amplio universo de servicios que actualmente prestan las cajas de compensación familiar en Colombia, la Corte encuentra que, salvo aquellos vinculados con la Ley 100 de 1993, los demás no guardan una relación directa y estrecha con el manejo de los riesgos que atentan contra la capacidad y oportunidad de los individuos y sus familias para generar los ingresos suficientes en orden a una subsistencia digna, y en consecuencia, la imposición de un gravamen sobre la prestación de los mismos, como lo es el impuesto sobre el valor agregado IVA, no constituye vulneración alguna a la prohibición constitucional de destinar o utilizar los recursos de las instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella.

En este orden de ideas, la Corte declara exequible la expresión “de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993”, del tercer numeral del artículo 36 de la Ley 788 de 2002, al igual que el numeral 8º de la misma normatividad, por ausencia de violación al artículo 48 superior.

VII. Decisión

En mérito de lo expuesto, la Corte Constitucional de la República de Colombia, en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,

RESUELVE:

DECLARAR EXEQUIBLE, por los cargos analizados, la expresión “de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993”, contenida en el numeral 3º y el numeral 8º en su totalidad del artículo 36 de la Ley 788 de 2002.

Cópiese, notifíquese, publíquese, comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente».

(1) En este sentido, tal como se puso de presente al hacer el recuento jurisprudencial sobre la materia, “… la posibilidad de que el juez constitucional pueda emitir pronunciamiento de fondo, queda supeditada al hecho de que la omisión sea predicable directamente del dispositivo impugnado, y en ningún caso de otro u otros que no hayan sido vinculados al proceso” (Sent. C-182/2005)

(2) Artículo 9º de la Ley 90 de 1946.

(3) Artículo 7º del Decreto Legislativo 118 de 1957.

(4) Artículo 16 de la Ley 56 de 1973.

(5) Artículo 3º de la Ley 25 de 1981.

(6) Artículo 1º de la Ley 21 de 1982.

(7) Artículos 18 a 26 de la Ley 21 de 1982.

(8) Artículo 39 de la Ley 21 de 1982.

(9) Capítulo II de la Ley 21 de 1982.

(10) Artículo 43 de la Ley 21 de 1982.

(11) Artículo 68 de la Ley 49 de 1990.

(12) Artículo 217 de la Ley 100 de 1993.

(13) Artículo 221 de la Ley 100 de 1993.

(14) Artículo 16 de la Ley 789 de 2002.

(15) Artículo 1º de la Ley 920 de 2004.

(16) De hecho, la única alusión que figura en el texto de la Ley 1122 de 2007 a las cajas de compensación familiar, es aquella del artículo 214, referente a los recursos del régimen subsidiado, disposición en la cual se indica que “el régimen subsidiado se financiará con los siguientes recursos... c) El monto de las cajas de compensación familiar de que trata el artículo 217 de la Ley 100 de 1993”.

(17) Artículo 4º de la Ley 789 de 2002.

(18) Sentencia C-222 de 1995.

(19) Sentencias C-335 de 1994 y C-709 de 1999.

(20) Sentencia C-341 de 1998, reiterada en las sentencias C-261 de 2002, C-1074 de 2002 y 776 de 2003 y otras como las siguientes: C-335 de 1994; C-222 de 1995; C.-341 de 1998; C-478 de 1998; C-485 de 2000; C-925 de 2000; C-804 de 2001, C-261 de 2002; C-1074 de 2002 y C-776 de 2003.

(21) Ver especialmente Gian Antonio Micheli, Curso de derecho tributario, Torino, 1984; Gaspare Falsitta, Manual de derecho tributario, Padova, 1999 y Salvatore La Rosa, “Los beneficios tributarios”, Tratado de Derecho Tributario, Bogotá, 2001.

(22) Sentencia C-149 de 1994.

(23) Sentencia T-912 de 2002.

(24) Sentencia C-655 de 2003.

(25) Sentencia C-041 de 2006.

(26) Sentencia T-116 de 1993.

(27) Sentencia C-012 de 1994.

______________________________