Sentencia T-352 de julio 30 de 1997 

CORTE CONSTITUCIONAL 

SALA TERCERA DE REVISIÓN

Ref.: Exp. T-128368

Actor: Casa sobre la roca Iglesia Cristiana Integral

Magistrado Ponente:

Dr. Eduardo Cifuentes Muñoz

La Sala Tercera de Revisión de la Corte Constitucional, integrada por los magistrados Eduardo Cifuentes Muñoz, Carlos Gaviria Díaz y José Gregorio Hernández Galindo ha pronunciado.

EXTRACTOS: «Fundamentos

1. La casa sobre la roca —Iglesia Cristiana Integral— interpuso a través de apoderado la presente acción de tutela por considerar que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, violó su derecho a la igualdad y a la libertad religiosa. En su criterio la entidad demandada omitió aplicar en condiciones de igualdad lo dispuesto en el Decreto 1175 de 1991, que exceptúa a la Iglesia Católica de la presentación del certificado de ingresos y patrimonio al indicar a través del oficio de 30 de diciembre de 1996 que la casa sobre la roca no se encuentra exonerada de cumplir la mencionada obligación.

La Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó el amparo solicitado. A su juicio, la alegada discriminación no se produce dado que la obligación de presentar el certificado de ingresos y patrimonio sólo tiene fines informativos y de control y no conduce al pago de impuesto alguno. De otra parte consideró que el tratamiento especial que el Decreto 1175 de 1991 otorga a la Iglesia Católica no afecta las obligaciones que, de manera legítima, el Estado puede imponer a otras congregaciones religiosas.

El Consejo de Estado revocó la decisión de primera instancia y, en su lugar, rechazó la tutela impetrada. A juicio del fallador, la acción de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, constituye otro medio de defensa judicial que desplaza a la acción de tutela.

Procede la Sala al estudio de las providencias de instancia.

2. En virtud de lo dispuesto en el artículo 23 estatuto tributario, las congregaciones religiosas sin ánimo de lucro, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta. No obstante, según el artículo 598 del mismo estatuto, dichas asociaciones se encuentran obligadas, en condiciones de igualdad, a presentar una declaración anual de ingresos y patrimonio, que tiene por finalidad, fundamentalmente, la de dotar al Estado de instrumentos de control fiscal (art. 599). A su turno, el artículo 579 de la misma normatividad indica que el Gobierno Nacional señalará oportunamente los lugares y los plazos dentro de los cuales deberán presentarse las citadas declaraciones tributarias.

En desarrollo de ese mandato legal, el gobierno expidió los decretos reglamentarios 3101 de 1990, 2820 de 1991, 2064 de 1992, 2511 de 1993, 2798 de 1994, 2231 de 1995 y 2300 de 1996, a través de los cuales reconoce que el estatuto tributario exime a las congregaciones religiosas de la obligación de pagar el impuesto de renta y complementarios adscribiéndoles, exclusivamente, el deber de presentar la declaración, anual de ingresos y patrimonio y, en consecuencia, fija los plazos anuales para la presentación de tales declaraciones tributarias.

Las normas citadas se refieren genéricamente a las asociaciones religiosas sin ánimo de lucro, sin hacer excepciones o conferir privilegios o prerrogativas a ninguna en particular. En este sentido, puede afirmarse que dichas disposiciones encuentran pleno respaldo en lo dispuesto en la ley estatutaria de libertad religiosa y de cultos, y en la Ley 20 de 1974, aprobatoria del concordato celebrado entre el Estado Colombiano y la Santa Sede.

En efecto, la ley estatutaria es clara al imponer la obligación de respetar, en condiciones de igualdad, a todas las iglesias o congregaciones religiosas, sin que pueda producirse discriminación alguna (art. 3º). Así mismo, el artículo XXIV del artículo 1º de la Ley 20 de 1974, aprobatoria del concordato, reconoce, especialmente en materia fiscal, la necesaria igualdad que debe existir respecto de todas las congregaciones religiosas. En efecto, al respecto la citada disposición, declarada exequible por esta corporación, señaló:

“ART. XXIV—Las propiedades eclesiásticas podrán ser gravadas en la misma forma y extensión que las de los particulares. Sin embargo, en consideración a su peculiar finalidad se exceptúan los edificios destinados al culto, las curias diocesanas, las casas episcopales y curales y los seminarios.

Los bienes de utilidad común sin ánimo de lucro, pertenecientes a la iglesia y a las demás personas jurídicas de que trata el artículo IV del presente concordato, tales como destinados a obras de culto, de educación o beneficencia, se regirán en materia tributaria por las disposiciones legales establecidas para las demás instituciones de la misma naturaleza (subraya no original).

Advierte la Sala que no existe, ni en el concordato, ni en la ley estatutaria, una sola disposición que habilite al Gobierno Nacional para establecer un tratamiento fiscal diverso entre las congregaciones religiosas que, en virtud de lo dispuesto en la citada ley estatutaria y en su Decreto Reglamentario 782 de 1995, obtengan reconocimiento y personería jurídica.

3. Pese a lo anterior, el gobierno expidió el Decreto Reglamentario 1175 de 1991, a través del cual decidió eximir a la Iglesia Católica de la obligación que le impuso el estatuto tributario, de presentar la declaración de ingresos y patrimonio. El artículo 1º del citado decreto estableció:

ART. 1º—Queda suspendido el plazo establecido en el Decreto 3101 de 1990 para la presentación de la declaración de ingresos y patrimonio correspondiente a las conferencias episcopales y de superiores, mayores, iglesias particulares, parroquias y seminarios (asociaciones religiosas), regidas por la legislación canónica y amparados por el concordato con la Santa Sede, aprobado por la Ley 20 de 1974.

A pesar de que la norma transcrita se limita a suspender los plazos de un decreto que fijaba los términos de presentación de las declaraciones tributarias para el año de 1991 —Decreto 3101 de 1990— y no hace referencia a una suspensión indefinida que pudiere afectar lo dispuesto en los decretos que, posteriormente, sobre el mismo asunto expediría el mismo gobierno (decretos 2820 de 1991, 2064 de 1992, 2511 de 1993, 2798 de 1994, 2231 de 1995 y 2300 de 1996), la DIAN entiende que la precitada suspensión es indefinida. Así lo manifestó en el concepto objeto de la presente acción de tutela al indicar textualmente:

“Dicha suspensión no ha sido variada hasta el momento por considerar que se conservan las circunstancias de hecho que la motivaron”.

4. Con independencia del estudio sobre la legalidad o constitucionalidad del decreto mencionado —y, en particular, sobre la competencia del gobierno para modificar el estatuto tributario— Decreto-Ley 624 de 1989 y normas legales que lo modifican a través de un decreto reglamentario, o de la congruencia entre la Ley 20 de 1974 y el artículo 1º del Decreto 1175 de 1991, o de la vigencia de este último, el que en principio debe ser realizado por la jurisdicción de lo contencioso administrativo, corresponde a la Sala establecer si la decisión de la DIAN, plasmada en el citado Oficio de 30 de diciembre de 1996, viola el derecho a la igualdad de la casa sobre la roca.

Violación de la igualdad

5. Como ha sido indicado, la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó el amparo solicitado por considerar que el Decreto 1175 de 1991 y la aplicación que del mismo hacía la DIAN no afectaba el derecho a la igualdad de la casa sobre la roca —Iglesia Cristiana Integral—. Tres fueron los argumento esgrimidos por el fallador para fundamentar su aserto: 1. Que la obligación de presentar el certificado de ingresos y patrimonio sólo tiene fines informativos y de control y no conduce al pago de impuesto alguno, de lo cual infiere la inexistencia de un trato discriminatorio. 2. Que el tratamiento especial que el Decreto 1175 de 1991 otorga a la Iglesia Católica se funda en una norma “supranacional” a la cual está sometida la legislación interna, y 3. que relevar a la Iglesia Católica de la obligación que le impuso el estatuto tributario no afecta “el tratamiento fiscal de la iglesia casa sobre la Roca —Iglesia Cristiana Integral—, o sus derechos fundamentales”.

Por las razones que se expresan a continuación, la Sala se aparta de la tesis del tribunal de primera instancia.

6. El estudio sistemático de las normas citadas en los fundamentos 3 y 4 de esta providencia —artículos 23 y 258 del estatuto tributario, y artículo 1º del Decreto 1175 de 1991— permite inferir, sin mayores dificultades, la existencia de un trato diligenciado respecto de las distintas congregaciones religiosas. La diferencia de trato consiste en que mientras se impone a la mayoría de tales comunidades la obligación de presentar anualmente una declaración de ingresos y patrimonio a la administración de impuestos, la Iglesia Católica —al menos en la interpretación que hace la DIAN de las normas citadas— se encuentra eximida de tal obligación.

7. Ciertamente, como lo afirma el tribunal, el trato diferenciado no consiste en la imposición arbitraria de una obligación tributaria sustancial, sino en la distribución diferencial de la carga que implica informar al fisco sobre los factores necesarios para determinar el valor de los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos y gastos de toda comunidad (E.T., art. 599). Sin embargo, ello no obsta —como parece entenderlo el tribunal— para que pueda configurarse una discriminación. En efecto, la igualdad, como lo ha manifestado la Corte, es un derecho relacional que involucra usualmente, cargas, bienes o derechos constitucionales o legales. La identificación de las cargas o los beneficios que se reparten a través de las medidas que generan un trato diferenciado, es eventualmente relevante para definir el grado de intensidad con el cual habrá de realizarse el juicio de igualdad, pero de ninguna manera puede ser utilizada para desvirtuarlo.

8. Compete a la Corte definir si, a la luz de las normas constitucionales, existe una justificación objetiva y razonable que avale la decisión del gobierno de eximir a la Iglesia Católica de una obligación que recae sobre las restantes comunidades religiosas.

9. El criterio utilizado por el gobierno para establecer el trato diferenciado es de aquellos que la Constitución, prima facie, prohíbe. En efecto, como lo ha manifestado esta corporación, el artículo 13 de la Carta contiene un catálogo abierto o enunciativo de criterios que, en principio, no pueden ser utilizados para establecer diferenciaciones. Uno de tales criterios es la religión. En efecto, la citada disposición consagra categóricamente, el derecho a no ser discriminado “por razones de sexo, raza, origen nacional o familiar, lengua, religión, opinión política o filosófica”. El artículo 19 de la Constitución reitera el derecho de todas las confesiones religiosas a ser tratadas por el Estado con igual consideración y respeto.

10. La jurisprudencia constitucional ha considerado que cuando se apela a uno de los criterios que, en principio, aparecen prohibidos por la Constitución, para establecer un trato diferenciado, más severo será el examen de igualdad a realizar por la Corte. A este respecto la corporación ha indicado:

“En estos casos, el control del respeto de la igualdad por el juez constitucional tiene que ser mucho más estricto. De un lado, porque el inciso primero del artículo 13 superior considera sospechosos ciertos criterios de clasificación que han estado tradicionalmente asociados a prácticas discriminatorias. De otro lado, porque la Constitución, en ciertos campos, fija patrones particulares y cláusulas específicas de igualdad: así, la carta estatuye la igualdad entre las confesiones religiosas e iglesias (C.P., art. 19), la igualdad de derechos y deberes del hombre y la mujer, de la pareja y de los hijos nacidos dentro o fuera del matrimonio (C.P., arts. 42 y 43), así como la igualdad en el campo laboral (C.P., art. 53). En tercer término, conforme a la Constitución, todas las personas tienen derecho a una igualdad de protección de sus derechos y libertades (C.P., art. 13). Y, finalmente, la Carta ordena la protección de las minorías y las poblaciones en debilidad manifiesta (C.P., arts. 7º y 13). Por ello, en esos casos, esta corporación ha aplicado de manera sistemática análisis de igualdad mucho más estrictos. Así, esta Corte ha dicho que si “la diferencia de trato se enmarca dentro de una de las razones explícitamente señaladas por el artículo 13 de la Carta como discriminatorias, quien la lleve a cabo asume la carga de la prueba que justifique su actuación, pues si ello no es así, se mantiene la presunción de trato inequitativo”.

17. El reconocimiento de que los juicios de igualdad deben ser más o menos estrictos, según la materia a la cual se apliquen no es una invención de la Corte Constitucional, sino que resulta de la naturaleza misma del control constitucional y de la ponderación dentro diferentes valores incorporados en el propio ordenamiento. Por ello la doctrina y la jurisprudencia constitucionales comparadas han reconocido que existen grados o intensidades diferentes del análisis de la razonabilidad de un trato diferente. Así, frente a las diferenciaciones basadas en categorías históricamente ligadas a prácticas discriminatorias, a donde la Carta consagra cláusulas específicas de igualdad, o que afectan negativamente a minorías, o que restringen derechos fundamentales, se considera que los jueces constitucionales deben aplicar un juicio de igualdad estricto. Conforme a ese “test” de igualdad fuerte, sólo se podrían considerar admisibles aquellas clasificaciones que sean necesarias para alcanzar objetivos imperiosos para la sociedad y para el Estado”.

En consecuencia, el examen constitucional en casos como el presente debe ser en extremo estricto. En efecto, una medida que, en principio, afecta lo dispuesto en los artículos 13 y 19 de la Carta, no puede permanecer en el ordenamiento jurídico salvo que haya superado de manera clara y contundente, las exigencias de un profundo, escrutinio que permita asegurar que, desde una perspectiva constitucional, la diferencia de trato es necesaria y la finalidad perseguida imperiosa.

11. Para que una medida que establece un trato diferenciado en virtud de uno de los criterios constitucionales “sospechosos” supere el juicio de igualdad y la presunción de inconstitucionalidad que la cobija, se requiere que se verifiquen los siguientes requisitos: que persiga un objetivo constitucionalmente imperioso; que obren datos suficientes para afirmar que resulta idónea para garantizar la finalidad perseguida; que es indispensable para alcanzar tal propósito; que el beneficio que se busca obtener es mayor que el daño que causa; y que el trato diferenciado se ajusta al grado de la diferencia que existe entre las personas o grupos de personas involucrados. Si una medida de la naturaleza de la que se estudia, no cumple alguna de estas condiciones, compromete el derecho a la igualdad, consagrado en el artículo 13 de la Constitución Política.

El tribunal de instancia no tuvo en cuenta ninguna de estas reglas hermenéuticas y argumentativas y decidió, simple y llanamente, que en el presente caso no existía discriminación alguna.

12. En el evento estudiado, el decreto en mención no supera siquiera la primera condición del “test” de igualdad. En efecto, la diferencia de trato fundada en la práctica de un determinado credo religioso, para ser constitucional, tendría que perseguir un interés público constitucional inaplazable. No obstante, no parece que eximir a la Iglesia Católica de una obligación que no afecta en absoluto los derechos que sirven de condición para el ejercicio pleno de la libertad de cultos de sus miembros y que, por el contrario, está destinada a que el Estado pueda ejercer un eficaz control fiscal, persiga un objetivo constitucionalmente imperioso.

Podría alegarse que se trata de promover las relaciones internacionales con el Estado vaticano y de dar cumplimiento a una obligación de carácter internacional contenida en el concordato, aprobado a través de la Ley 20 de 1974. Sin embargo, este objetivo no es suficiente para quebrantar la igualdad que debe existir entre todas las comunidades religiosas y, aunque lo fuera, el propio texto del concordato (art. 24), reconoce la regla de justicia que impone un trato similar en materia fiscal respecto de las distintas congregaciones religiosas. En suma, se trata no sólo de un argumento insuficiente sino falaz.

En consecuencia, no existe ninguna justificación que ampare el trato diferenciado y, por lo tanto, la aplicación exegética del mencionado decreto compromete el derecho de todas las congregaciones religiosas a ser tratada por el Estado con igual consideración y respeto.

Procedencia de la acción de tutela

13. La decisión de segunda instancia consideró que en el presente caso la acción resultaba improcedente, dada la existencia de otro medio de defensa judicial. Ciertamente, para resolver la iniquidad que se presenta sería conducente un pronunciamiento de la jurisdicción contencioso administrativa respecto del Decreto 1175 de 1991, que, motivado por una acción de simple nulidad podría estar antecedido por una eventual suspensión provisional. Sin embargo, ello no es óbice para que proceda la acción de tutela. Dos argumentos avalan el aserto anterior: en primer lugar, como lo ha reiterado esta Corte, la posibilidad de solicitar la suspensión provisional de un acto administrativo no necesariamente desplaza a la acción de tutela y, en segundo término, aunque no fuere así, resulta claro que la presente acción no se interpuso contra el decreto mencionado, sino contra la decisión de la DIAN de no aplicarlo en condiciones de igualdad.

En efecto, de un lado, la Corte ha considerado que siempre que se trate de evitar un perjuicio irremediable, procede el ejercicio conjunto de las acciones contencioso administrativas y de la acción de tutela. Adicionalmente, ha indicado que en algunos eventos, en los cuales el actor no se propone cuestionar el contenido mismo del acto administrativo sino las condiciones de su aplicación o el daño particular y concreto que esta puede generar, procede la tutela como mecanismo de defensa. Al respecto, en la Sentencia T-203 de 1993 se señaló:

“Debe repararse por otra parte en que el punto materia de análisis —a diferencia del que constituye el objeto de la providencia mediante la cual se resuelve acerca de la solicitud de suspensión provisional en los procesos contencioso administrativos— no es el relativo a una posible oposición flagrante entre el acto demandado y las normas superiores a las que está sometido, sino la situación de hecho en la cual puede hallarse una persona frente a una acto cuya aplicación concreta implique, en su caso, efectos inmediatos e irremediables que vulneren sus derechos constitucionales fundamentales”.

En el presente caso, la acción no se interpuso contra el decreto precitado, sino contra la omisión de la DIAN de aplicarlo en condiciones de igualdad, vale decir, en consonancia con lo dispuesto en los artículos 13 y 19 de la Constitución Política. En consecuencia, dado que tal comportamiento público vulnera los derechos a la igualdad y a la no discriminación y, por contera, el derecho a la libertad religiosa del actor, la Sala ordenará a la DIAN aplicar, en condiciones de igualdad, las normas que considera vigentes y, en consecuencia, inaplicar, para todos los efectos, los plazos de entrega de la declaración de ingresos y patrimonio contenidos en el Decreto Reglamentario 2300 de 1996, en relación con la casa sobre la roca —Iglesia Cristiana Integral—, siempre que mantenga formal y materialmente su condición de asociación religiosa sin ánimo de lucro legalmente reconocida,

DECISIÓN:

En mérito de lo expuesto, la Sala Tercera de Revisión,

RESUELVE:

1. REVOCAR la sentencia de marzo 6 de 1997, proferida por la subsección A de la sección segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado y, en su lugar, CONCEDER la tutela interpuesta por la casa sobre la roca —Iglesia Cristiana Integral.

2. Ordenar a la DIAN aplicar, en términos de igualdad, lo dispuesto en el artículo 1º del Decreto 1175 de 1991 y, en consecuencia, suspender, para todos los efectos legales, la aplicabilidad de los plazos contenidos en el Decreto Reglamentario 2300 de 1996 en relación con la casa sobre la roca —Iglesia Cristiana Integral—, bajo las condiciones establecidas en esta sentencia.

3. LÍBRESE comunicación a la sección cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, con miras a que se surta la notificación de esta providencia, según lo establecido en el artículo 36 del Decreto 2591 de 1991.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, cúmplase e insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional.

Eduardo Cifuentes Muñoz, Magistrado Ponente—Carlos Gaviria Díaz, Magistrado—José Gregorio Hernández Galindo, Magistrado.

Martha V. Sáchica Méndez, secretaria general.

(Sentencia aprobada por la Sala Tercera de Revisión, en la ciudad de Santafé de Bogotá, D.C., 30 de julio de 1997).

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