Sentencia T-381 de septiembre 14 de 1993 

CORTE CONSTITUCIONAL

SALA QUINTA DE REVISIÓN

FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA

NO SE PARALIZA ALEGANDO RESERVA

EXTRACTOS:«Bavaria S.A., actuando por conducto de apoderado, ejerció acción de tutela contra el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos Nacionales, Administración Grandes Contribuyentes de Bogotá, con el objeto de solicitar protección para su derecho de propiedad en relación con los siguientes hechos:

1. Señala la compañía demandante que el 21 de octubre de 1992 el Ministro de Hacienda y Crédito Público, Rudolf Hommes, presentó el proyecto de ley número 126 de 1992, por el cual se adopta el régimen tributario de las entidades territoriales, en cuya exposición de motivos formuló la siguiente afirmación: “... datos teóricos estimados nos señalan que en el caso de las cervezas estamos llegando a una evasión aproximada del 36%”.

2. Expresa que el mismo día de la presentación del proyecto de ley el Ministro de Hacienda dio origen de expedir y repartir un comunicado de prensa en el cual se reiteró la citada aseveración.

3. Dice que el día 18 de noviembre, en debate ante el Senado de la República, el Ministro se ratificó plenamente al asegurar: “... me toca aquí ser como Galileo. Me da pena, pero se sigue moviendo la tierra alrededor del sol. Y no al revés”.

Según Bavaria, la afirmación fue hecha y ha sido insistentemente ratificada por el Ministro de Hacienda sin que Bavaria, en ese momento, tuviese conocimiento de que fuera el resultado de una investigación sobre impuestos, la cual se había practicado “sin que los presuntos evasores sometidos por tal declaración al escarnio público hubiesen sido oídos en descargos antes de que se produjera su intempestivo y temerario juzgamiento”.

4. Añade el apoderado de la sociedad: “El natural instinto de defensa provocó la rectificación perentoria de los voceros de mi poderdante, lo cual a su vez puso de presente e intensificó el proceso investigativo, que ya venía realizándose en la empresa Bavaria S.A cuya culminación debería haber precedido a la grave acusación en vez de ser resultado prematuro y anticipado de dicho proceso”.

5. Acusa a varios funcionarios —destacados por la Administración de Impuestos para llevar a cabo la investigación— de cometer una serie de “desmanes” que, a juicio del apoderado, constituyen violación flagrantes del derecho de propiedad consagrado en la Constitución.

Uno de esos actos consistió en que el jefe de fiscalización de grandes contribuyentes de Bogotá solicitó, entre otros datos, el cuadro de estándares para cervezas y maltas, por materias primas y marcas de productos, lo que equivalía —dice la compañía demandante— a la revelación de las fórmulas de las cervezas y maltas que produce la empresa.

La misma exigencia fue hecha por la comisión de la Administración de Impuestos que efectúo una visita de inspección a Bavaria durante los días 30 de octubre y 5 de noviembre de 1992.

Señala la demanda que, aunque tales fórmulas constituyen secreto industrial de Bavaria S.A. y la solicitud de ellas era inconducente para los fines de la investigación, la empresa decidió entregarlas para colaborar con los funcionarios investigadores.

También fue solicitada la relación de distribuidores inscritos en la fábrica de Bogotá (razón social, NIT y zona asignada) discriminando el valor de las ventas totales mes a mes y por el año 1991. Esta solicitud —señala la demanda— no fue atendida por Bavaria puesto que versaba sobre el mapa de distribución de cervezas en las zonas del Distrito Capital, dato que también equivale a secreto industrial de la empresa. Al respecto agrega: “La negativa se debió fundamentalmente a que la exigencia sobre la revelación de cuestiones secretas y, además, inconducentes para los fines de la investigación, entrañaba el evidente e injustificado propósito de obtener y hacer figurar en el expediente datos que pertenecen al acervo de informaciones reservadas de la compañía, mantenidas bajo estricto sigilo debido a que comprenden parte de sus secretos industriales”.

A juicio de la sociedad actora, la revelación de un secreto industrial equivale a la pérdida de su propiedad. La exigencia coactiva de la autoridad en el sentido indicado implica una expropiación que, según la Constitución, sólo puede adelantarse por la vía administrativa en los casos determinados por el legislador.

Solicitó el apoderado de Bavaria que se ordenara a la administración restituir a aquella las fórmulas exigidas y que los funcionarios que las conocieron se abstuvieran de difundirlas, comunicarlas y hacer uso de ellas; destruir los documentos en que se hubieren anotado; abstenerse de solicitar el mapa de distribución de las cervezas de la empresa; abstenerse de exigir otros secretos industriales.

Cáracter fundamental pero no absoluto del derecho de propiedad

La Corte Constitucional ha entendido —y debe reiterarlo ahora— que el de propiedad es uno de los derechos constitucionales fundamentales, aunque, claro está, ello no significa que sea un derecho absoluto.

Dijo así la sentencia T-506 del 21 de agosto de 1992 (M.P. Ciro Angarita Barón):

“La propiedad es un derecho económico y social a la vez. En consecuencia, la posibilidad de considerarlo como derecho fundamental depende de las circunstancias específicas de su ejercicio. De aquí se concluye que tal carácter no puede ser definido en abstracto, sino en cada caso concreto. Sin embargo, esto no significa que tal definición pueda hacerse de manera arbitraria.

A la hora de definir el carácter de derecho fundamental de la propiedad en un caso concreto, el juez de tutela debe tener como criterio de referencia a la Constitución misma y no simplemente al conjunto de normas inferiores que definen sus condiciones de validez. Esto significa que, en su interpretación, el juez de tutela debe mirar el caso concreto bajo la óptica de los principios, valores y derechos constitucionales, de tal manera que ellos sean respetados.

Sólo en el evento en que ocurre una violación del derecho a la propiedad que conlleve para su titular un desconocimiento evidente de los principios y valores constitucionales que consagran el derecho a la vida, a la dignidad y a la igualdad, la propiedad adquiere naturaleza de derecho fundamental y, en consecuencia, procede la acción de tutela. Dicho en otros términos, la propiedad debe ser considerada como un derecho fundamental, siempre que ella se encuentre vinculada de tal manera al mantenimiento de unas condiciones materiales de existencia, que su desconocimiento afecte el derecho a la igualdad y a llevar una vida digna” (subrayado en el texto).

Sobre el alcance de tal derecho y las restricciones a las que está sometido, la Sala Plena de la Corte ha observado:

“El derecho de propiedad que la Constitución garantiza no es arbitrario sino que está limitado y condicionado en su ejercicio a la realización de los objetivos sociales y subordinado a ellos, de tal forma que, ante los perentorios términos de la Carta, hoy no es posible sostener que esta resulte desconocida por una ley mediante la cual se exija al propietario el acatamiento a tal principio” (Cfr. C. Const., S. Plena, Fallo C-216, jun. 9/93).

En sentencia C-066 del 24 de febrero de 1993 se dijo:

“El derecho de propiedad, lo mismo que los demás derechos adquiridos con arreglo a las leyes civiles, está garantizado por la Constitución aunque cada vez con un carácter menos absoluto (C.N., art. 58).

Así, en aplicación del principio general sobre prevalencia del bien general (C.N., art. 1º) deben ceder ante el interés público o social los derechos de particulares que entren en conflicto con él a propósito de la aplicación de una ley expedida con fundamento en aquellos motivos, tal como lo dispone el mismo precepto que consagra la garantía”.

De otra parte, es menester que se tenga en cuenta que todo derecho garantizado por la Constitución lo es en la medida en que su ejercicio no dañe a los demás ni obstruya la actividad estatal encaminada a los fines de interés colectivo.

Tampoco puede invocarse un derecho constitucional para esconder o disculpar conductas u omisiones que deban ser materia de investigación o juzgamiento por los competentes organismos del Estado.

Así, oponer la propiedad industrial o el derecho de reserva sobre los papeles privados —que son derechos nítidamente reconocidos en la Constitución— al normal ejercicio de las funciones públicas de inspección, vigilancia, intervención o búsqueda de pruebas judiciales, implica desnaturalizar el correspondiente derecho y acomodarlo a intereses ajenos a su contenido material, obstaculizando la labor oficial desplegada en interés público y, por ende, entrando en conflicto con éste.

Definitivamente, no son oponibles los argumentos de posible amenaza o violación de los derechos con el sólo propósito de eludir una obligación tan perentoria como la de “contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad” (C.N., art. 95, num. 9º).

Procedencia de la tutela para proteger el derecho de propiedad.

La propiedad está garantizada en la Constitución, en términos tales que no puede ser desconocida ni vulnerada por leyes posteriores (C.N., art. 58), mucho menos por actos de la autoridad pública. Respecto de estos, para la defensa del núcleo esencial del derecho, cabe intentar la acción de tutela siempre que no exista otro medio judicial con el mismo propósito. Las posibilidades son escasas, salvo el caso del perjuicio irremediable —co-mo lo advierte con acierto la Corte Suprema de Justicia en el fallo objeto de revisión—, habida cuenta de la consagración pormenorizada de procedimientos y medidas para su protección.

Recuérdese que la acción de tutela es de naturaleza supletoria, residual, por lo cual únicamente tiene cabida ante la falta de otros medios judiciales de defensa, excepto en el caso de su utilización como mecanismo transitorio. Es natural, entonces, que en la medida de una mayor cantidad de figuras jurídicas concebidas para la protección específica de un derecho o grupo de derechos dentro de la legislación ordinaria, disminuyan las posibilidades de resguardarlos mediante el uso de la tutela.

El estatuto tributario consagra numerosas disposiciones encaminadas a lograr que los derechos del contribuyente tengan efectiva aplicación y existen, así mismo, procedimientos gubernativos y contencioso-administrativos para impugnar los actos de la autoridad tributaria. La sociedad demandante los tiene a su alcance si considera que alguna de las actuaciones cumplidas en el curso de visitas, inspecciones, requerimientos o investigaciones lesiona sus derechos. La acción de tutela —se repite— es supletoria y por ende, resulta improcedente para atacar decisiones de la administración para las cuales el ordenamiento jurídico contempla vías especiales. Pero los aspectos no incluidos por la ley en tales posibilidades de defensa y que de todas maneras puedan generar violación o amenaza de los derechos fundamentales están cobijados por el artículo 86 de la Constitución y en cuanto a ellos procede la tutela para el fin específico de lograr la cierta e idónea salvaguarda de los derechos fundamentales.

La jurisprudencia de la Corte ha insistido, además, en el concepto de eficacia del medio judicial de defensa, destacando que, si éste no es apto para los específicos fines de proteger el derecho o de prevenir y contrarrestar su amenaza, su sola consagración formal no hace improcedente la tutela (Cfr. C. Const., Sent. T-03, mayo 11/92, S. Tercera de Revisión).

Así, en el caso concreto de que ahora se ocupa esta Corte, ni la denuncia penal ni el ejercicio de la acción civil por el posible delito de revelación de secretos industriales pueden considerarse medios de defensa judicial aptos y eficientes para desplazar la acción de tutela. Tampoco el proceso ordinario ante la jurisdicción civil por competencia desleal —que opera entre particulares y no entre uno de estos y el Estado—, ni las acciones ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, pues ninguno de tales medios lograría, en relación con el derecho fundamental, la protección cierta e inmediata que puede brindar la tutela, como bien lo señaló el fallo de la Corte Suprema de Justicia materia de revisión.

El derecho de propiedad industrial. Los secretos industriales. Examen de documentos para fines tributarios.

Del derecho en mención hace parte la propiedad industrial y, por tanto, también ésta goza de la garantía constitucional, sujeta al régimen que imponga la ley (C.N., art. 150, numeral 24) y a las restricciones y obligaciones que implican la función social, aplicable a todas las formas y expresiones del dominio (art. 58 ejusdem), y la prevalencia del interés general (C.N., art. 1º).

La propiedad industrial está protegida en sus distintas expresiones por normas especiales de orden interno y por convenciones de derecho internacional aplicables en Colombia, que consagran procedimientos administrativos y judiciales orientados, precisamente, a preservar los derechos básicos de quien la tiene a su favor de conformidad con la ley.

A su vez, de la propiedad industrial hacen parte los secretos industriales, es decir, los que se refieren a los factores técnicos o científicos que, combinados de cierta manera, permiten una fabricación o transformación de productos con resultados específicos y característicos de la empresa industrial que los posee. Lo que se conoce como “know how” es objeto de protección jurídica en razón precisamente del vínculo que establece entre el proceso y su resultado, cuyo conocimiento y manejo pertenece a la empresa y forma parte de su patrimonio.

La garantía de esta forma de propiedad particular no riñe, sin embargo, con la función que cumplen las autoridades tributarias para el logro de fines que interesan a la comunidad, los cuales —se repite— prevalecen sobre el interés privado, aunque anotando que los funcionarios estatales correspondientes, en caso de tener acceso a documentos integrantes del secreto industrial, están obligados a utilizarlos para los exclusivos fines tributarios, a no divulgarlos y a no aprovecharlos ilícitamente, pues en tales eventos serían responsables de graves faltas sujetas a las sanciones que prevé la ley, inclusive desde el punto de vista penal.

Para la Corte Constitucional no cabe duda de que —como también lo dijo la Corte Suprema en el fallo que se revisa— las actividades que debe adelantar el Estado para el cabal ejercicio de sus potestades de imposición, determinación y cobro de tributos, así como para investigar a los contribuyentes y para cerrar posibles vías de evasión y elusión de impuestos, ciertamente limitan y restringen el derecho de propiedad en sus distintas manifestaciones, pero encuentran soporte suficiente en la Constitución Política.

El artículo 15 de la Constitución preceptúa en su último inciso que “para efectos tributarios o judiciales y para los casos de inspección, vigilancia e intervención del Estado podrá exigirse la presentación de libros de contabilidad y demás documentos privados, en los términos que señale la ley”.

Este poder del Estado no es nuevo. El artículo 38 de la Constitución de 1886 lo preveía en los siguien-tes términos:

“ART. 38.—La correspondencia confiada a los telégrafos y correos es inviolable. Las cartas y papeles privados no podrán ser interceptados ni registrados sino por la autoridad, mediante orden del funcionario competente, en los casos y con las formalidades que establezca la ley y con el único objeto de buscar pruebas judiciales.

Para la tasación de impuestos y para los casos de intervención del Estado, podrá exigirse la presentación de los libros de contabilidad y demás papeles anexos.

Podrá gravarse, pero nunca prohibirse en tiempo de paz, la circulación de impresos por los correos” (subrayado fuera de texto).

En torno a la norma transcrita escribió el Profesor Francisco de Paula Pérez:

“Esta garantía no necesita mayores comentarios. La vida del comercio, de la industria y de las mismas relaciones sociales, se haría imposible si el Estado, por medio de sus funcionarios, pudiera inspeccionar la correspondencia en cualquier tiempo y sin formalidades fijadas en las leyes. Mas comoquiera que no hay derechos absolutos, en este mismo asunto se contemplan excepciones. Entre estas últimas se halla la investigación de los delitos comunes, que impone a las autoridades la obligación de llegar, por todos los caminos posibles, a hacer efectiva la responsabilidad de los delincuentes.

Por eso en la práctica de pruebas judiciales hay que admitir una intervención en el examen de la correspondencia privada.

De igual modo, en la fijación de los impuestos tiene el gobierno facultades para exigir que se compruebe la exactitud de los datos suministrados por el contribuyente, y cuando dude de la realidad de los informes, establecer cotejos con los respectivos libros de contabilidad” (subraya la Corte. Cfr. Pérez Francisco de Paula, Derecho Constitucional Colombiano. Santafé de Bogotá., D.C. 1992. Pontificia Universidad Javeriana. Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociecómicas, págs. 199 y 200).

Ahora bien, como facultad alguna en manos de los funcionarios estatales puede ser omnímoda ni de infinito o arbitrario alcance cuando se ejerce en un Estado de derecho, debe repetirse que, por una parte la misma Constitución ha definido la órbita y los propósitos dentro de los cuales la enunciada atribución puede ser ejercida: para los exclusivos fines tributarios o judiciales y para que el Estado cumpla con eficiencia sus funciones de inspección, vigilancia e intervención.

A lo anterior se añade que la autoridad —en este caso la tributaria— no puede exigir a los particulares la presentación de sus libros y papeles privados, entre ellos los de la propiedad industrial, sino en los términos que la ley le indique.

Al respecto el estatuto tributario —Decreto 624 de 1989— señala, entre otras disposiciones, las siguientes: (*)

Es lícito, entonces, que el Estado exija documentos privados de cuyo análisis y evaluación pueda concluirse la determinación de costos, rentas, tributos, exenciones, retenciones, pasivos, pagos y deducciones, siempre y cuando su actividad de inspección, investigación y vigilancia se lleve a cabo en los términos dispuestos por la ley y para los exclusivos fines que contempla el artículo 15 de la Carta. Se trata de elementos de juicio, de verdaderas pruebas, que hacen parte de una actuación administrativa específicamente autorizada por la Constitución y, mientras su trámite se sujete a la ley que la regula, está permitida y, más aún, adelantarla constituye obligación para la administración de impuestos.

Debe observar la Corte que las actuaciones de la administración tributaria están gobernadas, como todo trámite que pueda culminar en la imposición de sanciones, por las reglas propias del debido proceso. En consecuencia, por perentorio e ineludible mandato del artículo 29 de la Carta, el contribuyente debe contar con oportunidad de defensa y tener a su alcance las opciones de probar, controvertir pruebas en su contra y ejercer los recursos per-tinentes para atacar las determinaciones que lo afectan.

En el caso que nos ocupa, la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos Nacionales - Administración Grandes Contribuyentes de Santafé de Bogotá, estaba facultada para solicitar la exhibición de los papeles privados de Bavaria S. A. con el objeto de obtener datos y hacer comprobaciones indispensables para la determinación de tributos a cargo de la compañía, en especial teniendo en cuenta los altos niveles de evasión (36%) que, según los datos estimados del Ministerio de Hacienda, ha venido presentando la industria cervecera.

Ahora bien, si nos atenemos al expediente y a las pruebas y documentos allí incorporados, se tiene que la administración tributaria no solicitó propiamente las fórmulas químicas de fabricación de las cervezas y maltas, ni tampoco pidió que se le indicara la manera de llegar a determinarlas, como lo afirma la sociedad demandante, sino el cuadro de estándares referente a materias primas y marcas de productos.

La propiedad industrial alegada por la sociedad demandante hubiera sido afectada si, más allá de lo previsto en la Constitución y la ley, la Administración de Impuestos hubiera hecho o amenazado hacer uso abusivo o ilícito de los datos y documentos objeto de su análisis y particularmente de los que Bavaria cree que llevarían a obtener la fórmulas secretas para la fabricación de sus productos, lo cual no ha acontecido, según las pruebas que obran en el expediente. Nada en él muestra que la tarea desplegada por los funcionarios estatales hubiese estado enderezada, ni siquiera de manera probable, a tales fines.

No se estaba exigiendo, por tanto, que Bavaria revelara secreto industrial alguno ni “el esquema de producción con que labora la empresa para fabricar sus productos”, como erróneamente lo concluyó el Tribunal de Santafé de Bogotá en primera instancia, ni se afectaba tampoco la propiedad de Bavaria en lo relativo a las fórmulas usadas para su producción. Los cuadros en mención revelan la proporción existente entre la producción y las materias primas utilizadas en ella, dato necesario para establecer la veracidad y exactitud de las declaraciones tributarias en lo referente a insumos. La Administración de Impuestos gozaba de autorización constitucional para establecer, con arreglo a la ley, los hechos generadores de la tributación y podía, en consecuencia, pedir el cuadro de estándares por materias primas y marcas de cervezas y maltas así como los documentos relativos a la distribución de los productos de la compañía cervecera, también con los mismos propósitos tributarios.

El derecho que Bavaria creyó violado fue el de propiedad, muy específicamente la industrial, en relación con las fórmulas de fabricación de sus productos. Ya se ha deducido con entera claridad que no fueron ellas exigidas a la compañía y, por ende, la acción de tutela carecía de sustento.

Pero debe resaltarse, además, que tampoco fue vulnerado el derecho a la reserva de los libros y papeles privados protegida en sí misma por la Constitución. Ya se ha visto que la situación planteada encaja perfectamente en una de las excepciones consagradas por el artículo 15 de la Constitución, desarrollada por la ley en el estatuto tributario, de modo que la actitud de los funcionarios de hacienda no excedió el campo de sus propias competencias dentro de la investigación que adelantaban y, por ende, tampoco puede afirmarse que haya constituido extralimitación de funciones y menos todavía violación o amenaza de los derechos de la nombrada persona jurídica.

Debe tenerse en cuenta que el Estado no puede ser privado de su poder de indagación tributaria ni de su capacidad investigativa, las cuales, por ser de orden público, prevalecen sobre la voluntad de los particulares y se imponen a ellos. Por tanto, las competentes agencias estatales no pueden ser limitadas por la reserva —como lo quiere la sociedad petente— en la búsqueda de pruebas orientadas a definir el monto real de las obligaciones a cargo de los contribuyentes, menos aun si existen indicios acerca de comportamientos evasivos. Restringir esos poderes de tal manera que, en gracia de la reserva, se obligue al Estado a tomar por ciertas e incontrovertibles las declaraciones de los contribuyentes, conduciría no sólo a la inutilidad o inaplicabilidad del artículo 15, inciso último, de la Carta, sino que sería un retroceso a la ya superada época del “Estado-gendarme”.

Tan extrema concepción de la reserva significaría, por otra parte, errónea interpretación del principio de la buena fe (C.N., art. 83). Este, en efecto, no consiste en que el Estado deba someterse sin análisis ni posibilidad de evaluación a lo afirmado por los particulares. Implica sí que las autoridades presuman —juris tantum— que las personas actúan ante ellas de buena fe, pero siempre con la posibilidad correlativa de desvirtuar la presunción, con arreglo a derecho, exigiendo entonces las consiguientes responsabilidades por violación de la Constitución o de las leyes (C.N., art. 6º).

No se amenazó ni violó derecho constitucional alguno, por lo cual no era pertinente conceder la tutela, razón suficiente para confirmar la sentencia proferida en segunda instancia por la Corte Suprema de Justicia, que a su vez revocó la del Tribunal Superior de Distrito Judicial de Santafé de Bogotá, mediante la cual se había otorgado».

(Sentencia T-381 de septiembre 14 de 1993. Magistrado Ponente: Dr. José Gregorio Hernández Galindo).

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