Solidaridad en materia cambiaria y aduanera según la Ley de Cartera

Revista Nº 144 Nov.-Dic. 2007

Ramiro Araújo Segovia 

Abogado, asesor de empresas en aspectos jurídicos de comercio exterior, aduanas y cambios internacionales. 

La norma, objeto de este análisis, establece:

“Solidaridad en materia cambiaria y aduanera. En materia aduanera y cambiaria se aplicará sobre el monto total de las obligaciones, la solidaridad y subsidiariedad en la forma establecida en el estatuto tributario.

La vinculación se hará conforme al procedimiento señalado en el título VIII del libro quinto de dicho ordenamiento y demás normas que lo adicionen y complementen” (L. 1066/2006, art. 13).

Esta norma, para un adecuado entendimiento de su interpretación y alcance, impone el deber de dar respuesta, por lo menos, a las tres siguientes preguntas:

1. ¿Cuáles son las obligaciones, respecto de cuyo monto total se aplica la solidaridad y subsidiariedad, y cuál es la forma establecida en el estatuto tributario para dicha solidaridad?

2. ¿Cómo debe hacerse la vinculación de los deudores solidarios?

3. ¿Cómo afectará esta norma a los socios de las sociedades de intermediación aduanera?

De la solidaridad y la subsidiariedad

¿Cuáles son las obligaciones, respecto de cuyo monto total se aplica la solidaridad y subsidiariedad, y cuál es la forma establecida en el estatuto tributario para dicha solidaridad?

Respuesta en el tema cambiario:

En materia cambiaria, no hay una definición o enumeración que permita contestar de manera general cuáles son las obligaciones de este tipo, por lo tanto, no es fácil establecer a cuáles de ellas se aplicará la solidaridad. Pero, es indiscutible que las obligaciones cambiarias no son de dinero frente a la DIAN, sino que lo son de enviar informes y conservar documentos. Por otra parte, las obligaciones esenciales en materia cambiaria, como realizar giros por los canales establecidos en las normas sobre cambios internacionales (básicamente la Resolución 8 del 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República —JDBR—), no son obligaciones frente a la DIAN, por lo cual no se puede entender que la solidaridad a que se refiere la norma en comento se refiera a ese tipo de obligaciones.

Podría pensarse que se trata de solidaridad por las infracciones al régimen cambiario, lo cual ya estaba regulado por el artículo 31 del Decreto-Ley 1092 de 1996, solo que ahora se agrega que se aplicaría (la solidaridad) “en la forma establecida en el estatuto tributario.”

Esta interpretación ofrece un inconveniente que señalaremos más adelante, pero, de todos modos, veamos cuál es la forma en que el estatuto tributario regula la solidaridad y la subsidiariedad, para aplicarla al tema cambiario y, luego, al aduanero. Los artículos 793 y siguientes del estatuto tributario establecen que son solidarios por el pago del tributo los siguientes sujetos:

— Los herederos y legatarios por las obligaciones del causante y de la sucesión ilíquida, a prorrata de sus respectivas cuotas hereditarias o legados, sin perjuicio del beneficio de inventario.

— Los socios, asociados, etc., frente a los tributos de la sociedad, salvo en caso de sociedades anónimas.

— La sociedad absorbente, respecto de las obligaciones tributarias incluidas en el aporte de la absorbida.

— Las sociedades subordinadas frente a la sociedad matriz domiciliada en el exterior y sin sucursal en Colombia.

— Los titulares del patrimonio de los entes colectivos sin personería jurídica.

— Los terceros que se comprometen a cancelar obligaciones del deudor.

— Los contribuyentes exentos, los miembros de su junta o consejo directivo y el representante legal que sirvan de elemento de evasión a terceros, por los impuestos de renta y complementarios.

— Los representantes de entidades del sector público, por el impuesto a las ventas no consignado oportunamente.

— Los beneficiarios conjuntos de un título valor. Si uno de ellos es una sociedad de hecho o que no presente declaración de renta y patrimonio, sus socios o copartícipes responden solidariamente por los impuestos correspondientes a esta sociedad.

— Los bancos, por el pago irregular de cheques fiscales.

En cuanto a la subsidiariedad, los artículos 573 y 798 del estatuto tributario establecen que ella aplica a los obligados al cumplimiento de deberes formales para terceros, cuando omitan cumplir tales deberes.

Esta solidaridad, “en la forma establecida en el estatuto tributario”, resultaría más gravosa para los socios que la contenida en el artículo 31 del Decreto 1092 de 1996 (Régimen sancionatorio y de procedimiento administrativo cambiario), porque esta última norma solo los hacía solidarios, frente a sanciones, cuando hubieran autorizado el incumplimiento de normas cambiarias o hubieren ejecutado conductas violatorias de esas normas. Sin embargo, por otro lado, el artículo 31 del Decreto 1092 de 1996 vinculaba solidariamente a los representantes legales, administradores, revisores fiscales, funcionarios y empleados que hubieren ejecutado o autorizado el acto ilegal, los cuales no quedan vinculados por el estatuto tributario.

El asunto no resulta del todo claro en cuanto a lo que el legislador buscó en este tema, pero podría concederse que, en materia cambiaria, de acuerdo con el artículo 13 de la Ley 1066 del 2006, serán solidarios por las obligaciones frente a la DIAN los sujetos enumerados en el estatuto tributario. No obstante, se presenta el problema conceptual de que esas obligaciones no son de dinero, sino de hacer, y, frente a ellas, no es muy técnico, por decir lo menos, que un socio pueda entrar a cumplirlas por la sociedad.

En cuanto a la obligación de pagar multas por infracciones a las normas cambiarias —tema regulado por el artículo 31 del Decreto-Ley 1092 de 1996—, surge, como se mencionó, un fuerte inconveniente lógico para aceptar que la solidaridad se extendió a los sujetos previstos en el estatuto tributario, porque la obligación de pagar por una infracción no es una obligación cambiaria, sino una obligación distinta, derivada del poder sancionador del Estado. No puede ser obligación cambiaria pagar infracciones, cuando esta obligación surge, precisamente, por no cumplir las obligaciones cambiarias.

Respuesta en el tema aduanero:

En el tema aduanero, a diferencia del cambiario, sí hay una definición de lo que debe entenderse por obligación aduanera. En ella, en forma poco técnica y contrariando la lógica de las cosas, se incluye el pago de sanciones como parte de la obligación aduanera (D. 2685/99, art. 87). Esto hace que lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley 1066 del 2006 tenga una más fácil interpretación, la cual consistiría en que los sujetos mencionados en los artículos 793 y siguientes del estatuto tributario serían solidarios por el pago de las infracciones por violación del régimen aduanero.

De la vinculación de los deudores solidarios

¿Cómo debe hacerse la vinculación de los deudores solidarios?

El artículo 828-1 del estatuto tributario (modificado por la L. 6ª/92, art. 83 y la L. 788/2002, art. 9º) dispone:

“Vinculación de deudores solidarios. La vinculación del deudor solidario se hará mediante la notificación del mandamiento de pago. Este deberá librarse determinando individualmente el monto de la obligación del respectivo deudor y se notificará en la forma indicada en el artículo 826 del estatuto tributario.

Los títulos ejecutivos contra el deudor principal lo serán contra los deudores solidarios y subsidiarios, sin que se requiera la constitución de títulos individuales adicionales”.

Si esta norma se tomara en forma aislada, como hizo la DIAN en varios casos, los cuales fueron en su momento objeto de pronunciamientos por parte del Consejo de Estado, ella conduciría a una detestable violación del más elemental sentido de justicia y del concepto del debido proceso, porque implicaría que una persona que no tuvo oportunidad de participar ni discutir los juicios y hechos establecidos para conformar un título ejecutivo se vería de buenas a primeras obligada a pagar una deuda impuesta a otro sujeto, sin posibilidad de una defensa sobre el fondo del asunto.

Pero, afortunadamente, tanto el Consejo de Estado como la Corte Constitucional han sentado la tesis, de obligatorio acatamiento, de que al deudor solidario no se le puede vincular en el mandamiento de pago —como sería la aplicación literal de la norma—, sino que debe habérsele vinculado, con plenitud de garantías procesales, al proceso gubernativo que dio lugar al título ejecutivo.

A continuación, analizamos las sentencias del Consejo de Estado citadas por la Corte y, por supuesto, la Sentencia C-1202 de la Corte Constitucional, para que no queden dudas sobre cómo ha de ser la vinculación de los deudores solidarios. Además, se ofrecerá un juicio crítico sobre la sentencia de la Corte, a la que, en mi opinión, solo le faltó haber dado total y pleno respaldo a lo que había interpretado el Consejo de Estado, sin acudir a precisiones más bien semánticas para imponer su propia tesis y llegar casi al mismo resultado, dejando debilitada la garantía del debido proceso que se le reconoce al deudor solidario.

El Consejo de Estado, en sentencia de julio 5 de 2000 (Exp. 12552, Sec. Cuarta, C. P. María Inés Ortiz Barbosa), reiterando lo dicho en sentencias previas, sostuvo que:

“... para vincular como deudor solidario a una persona por los impuestos que deba la sociedad de la cual es socio, es necesario que la administración profiera un acto previo por medio del cual se determinen individualmente las circunstancias que configuran la solidaridad, se establezca la calidad de solidario del deudor, la proporción de la participación del socio en el capital social, tiempo de posesión durante el período gravable y la cuantía que le corresponde. Dicho acto, debidamente notificado y ejecutoriado es el título ejecutivo indispensable para librar el mandamiento de pago”.

Posteriormente, en sentencia del 24 de febrero de 2003 (Exp. 13109, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié), manifestó:

“De otra parte, no es acertado afirmar que la jurisprudencia después de lo establecido en el artículo 83 de la Ley 6ª de 1992, haya sostenido que no se requiere acto previo al mandamiento de pago para efectuar la vinculación del deudor solidario, ya que por el contrario han sido reiterados los pronunciamientos de la corporación en relación con el tema en el sentido de señalar que en vigencia de la citada ley se requiere de la constitución del título ejecutivo respecto del deudor solidario, comoquiera que las liquidaciones oficiales, privadas y otros títulos ejecutivos lo son frente a los contribuyentes a quienes se les practica, mas no cobijan automáticamente a los deudores solidarios, por lo que previo a la vinculación del deudor, la administración debe producir un acto administrativo notificado en debida forma, en el cual determine individualmente las circunstancias que configuran la solidaridad, la proporción de la participación del socio, y el tiempo de posesión durante el período gravable”.

Así las cosas, es claro que, para el Consejo de Estado, el deudor solidario debía ser debidamente notificado, en la vía gubernativa, del acto administrativo que le definiera con absoluta claridad por qué razón era considerado solidario y por cuánto, para que así tuviera la posibilidad desplegar su derecho a la defensa dentro de un debido proceso.

La Corte Constitucional, por su parte, reconoce, sin restricciones, que el deudor solidario debe ser vinculado al proceso de determinación oficial del tributo, para que pueda ejercer el derecho de contradicción y controversia, desde la iniciación misma de cualquier procedimiento administrativo y en todas sus etapas. Además, en el caso de los socios, la Corte establece que se debe determinar quiénes tienen la condición de tales, y fijar el valor de su obligación, dependiendo del monto de sus aportes y del tiempo que los hubieran poseído.

Sin embargo, la Corte opta por la tesis de que no es necesario notificar al deudor solidario sobre la iniciación y demás actuaciones de la vía gubernativa, sino que es suficiente —y con esto salva la constitucionalidad del texto del artículo 828-1 del estatuto tributario— con que se le comunique de la existencia de la actuación administrativa y el objeto de esta, aplicando el artículo 28 del Código de lo Contencioso Administrativo. Con esta comunicación, entiende la Corte que el deudor solidario podrá integrarse al proceso, conformando la litis consorcio pasivo, y que podrá ejercer su derecho al debido proceso, contestar el requerimiento inicial, pedir pruebas, ser notificado de la liquidación oficial, interponer recursos en la vía gubernativa e incluso acudir a la jurisdicción contenciosa.

Casi perfecto, pero, si se trataba de garantizar al deudor solidario un cabal debido proceso, opino que la mera comunicación resulta un tanto precaria por las siguientes razones:

— En ella solo se informa de la actuación, pero no se le envía copia íntegra de esta, lo cual disminuye el ejercicio del derecho a la defensa y el debido proceso.

— En la comunicación, no se le informa expresamente al deudor solidario el derecho que tiene a interponer recursos, como sí habría que hacerlo en la notificación.

— Por último, cabe señalar que, dejando vivo el artículo 828-1 del estatuto tributario, así sea con la aclaración de que, para que él sea efectivo contra el deudor solidario, este tiene que haber sido vinculado al proceso por vía de la comunicación sobre la existencia del proceso, se corre el riesgo de que en la práctica la vinculación no haya sido adecuada, y, de todos modos, se pretenda hacer efectivo el acto contra ese deudor solidario, quien ya no podrá discutir el fondo del asunto.

En fin, si la entrega íntegra del acto administrativo al afectado, junto con el informe de los recursos con que cuenta, es garantía del debido proceso y del derecho a la defensa, es claro que la mera comunicación de la existencia del asunto, bajo el trámite del artículo 28 del Código Contencioso Administrativo, no cumple con estas garantías. Además, no es lo mismo recibir un aviso en el que se le informa a alguien sobre un proceso contra otra persona, que recibir una notificación clara que no deje lugar a dudas de que el Estado tiene la intención inequívoca de hacerle pagar a ese alguien, no a otro, una suma de dinero, y que esta persona necesita desplegar una oportuna y completa defensa, si no quiere ver afectado el patrimonio personal como resultado de esa actuación administrativa.

Ahora bien, dado que ya la Corte tomó su decisión, y que contra ella no hay recurso alguno, no hay opción distinta de acatarla, salvo que el Consejo de Estado insistiera en su justa tesis de que es necesaria la notificación con todas las formalidades al deudor solidario en la vía gubernativa y la expedición de un acto administrativo que expresamente le imponga la obligación de pago para que se entienda creado el título ejecutivo en su contra. Una opción adicional, por supuesto, sería que el Congreso, en una próxima reforma al estatuto tributario, modifique el actual artículo 828-1 y lo redacte de tal manera que incorpore en él la tesis del Consejo de Estado. Pero esta opción es poco factible, dada la tendencia actual en materia tributaria de buscar la efectividad del recaudo olvidándose del sentido de justicia.

De los socios de las SIAS

¿Cómo afectará esta norma a los socios de las sociedades de intermediación aduanera?

El artículo 13 de la Ley 1066 de 2006 impone, sin duda, una nueva y grave carga a los socios de las sociedades de intermediación aduanera que no estén constituidas como sociedades anónimas. Esto resulta muy especial, dado que, de acuerdo con el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, las sociedades en cuestión ya tienen un deber inusual, impuesto por ley, de responder directamente por obligaciones que, en estricto sentido, dentro de la teoría tradicional del mandato, deberían recaer sobre la persona que ellas representan.

Pero ahora la SIA ya no solo tendrá que responder directamente por las obligaciones de su mandante, sino que sus socios serán solidarios por los gravámenes y sanciones que esta deba pagar, bajo la condición que, cuando se inicie el proceso administrativo para establecer el valor de los gravámenes o sanciones a pagar por ella, se les vincule al proceso, con una comunicación en la que se indique la existencia de la actuación y el objeto de la misma.

Conclusiones

a) La solidaridad en materia cambiaria no es clara, puesto que sus obligaciones no son de dinero, sino de hacer y, por otra parte, el pago de sanciones por violación del estatuto cambiario no es una obligación cambiaria.

b) En materia aduanera, se crea una obligación solidaria entre las sociedades no anónimas y los socios, por los gravámenes y sanciones.

c) La forma de vincular a los socios como deudores solidarios es comunicándoles de la existencia del proceso administrativo.

d) No es posible vincular a los deudores solidarios por la notificación del mandamiento de pago, si no se demuestra que se les comunicó de la existencia del proceso administrativo y se les permitió ejercer plenamente su derecho a la defensa.

e) Los socios de SIA que no estén constituidos como sociedades anónimas se convierten en deudores solidarios por los gravámenes y sanciones aduaneras a cargo de aquella.